Sentenza del 27/04/2023 n. 1118 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il fondo ha richiesto il rimborso delle ritenute operate sulle cedole/dividendi corrisposti da società italiane nel periodo (Omissis)-(Omissis), ritenendo illegittima la ritenuta del 15% applicata in base alla Convenzione Italia-USA, perché discriminatoria ai sensi dell'art. 63 TFUE rispetto al trattamento riservato ai fondi residenti italiani che beneficiavano di un'imposta sostitutiva pari al 12,5% (o 5%). L'Agenzia non ha risposto; in primo e secondo grado i giudici tributari avevano respinto il ricorso. In cassazione il ricorrente ha dedotto la violazione dell'art. 63 TFUE e la mancata considerazione di tale profilo da parte della CTR, nonché la necessità di interpretare la Convenzione bilaterale in conformità al diritto UE.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i motivi di ricorso principali (primo, secondo, terzo e sesto), constatando che la CTR non ha adeguatamente valutato la denuncia di violazione dell'art. 63 TFUE e non ha compiuto l'interpretazione conforme della disposizione convenzionale. La Cassazione ha affermato che l'art. 10, par. 2, lett. b) della Convenzione Italia-USA (limite massimo del 15%) deve essere interpretato alla luce del principio di buona fede e del diritto UE in modo da evitare una violazione dell'art. 63 TFUE, con il risultato che ai dividendi pagati a fondi USA può applicarsi l'aliquota inferiore del 12,5% cui erano soggetti i fondi italiani nell'epoca ratione temporis. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla CTR Abruzzo, sezione staccata di Pescara, per nuovo giudizio conforme al principio enunciato; regolerà anche le spese di lite.

Norme richiamate

• art. 63 TFUE

  "1. Nell'ambito delle disposizioni previste dal presente capo sono vietate tutte le restrizioni ai movimenti di capitali tra Stati membri, nonchè tra Stati membri e paesi terzi. 2. Nell'ambito delle disposizioni previste dal presente capo sono vietate tutte le restrizioni sui pagamenti tra Stati membri, nonchè tra Stati membri e paesi terzi"

  L'art. 63 si applica anche a misure che distinguono tra destinatari residenti e non residenti in Stati terzi se tali misure sono idonee a dissuadere investimenti transfrontalieri; può quindi vietare trattamenti fiscali più gravosi verso fondi non residenti anche se soggetti terzi.

• Convenzione Italia-USA art. 10, comma 2, lett. b)

  Prevvede un'aliquota massima di ritenuta del 15% sui dividendi. La Corte interpreta che tale limite costituisca un tetto non ostativo a un'applicazione di aliquote inferiori ove necessario per conformarsi al diritto UE e prevenire discriminazioni ai sensi dell'art. 63 TFUE.

• L. 23 marzo 1983, n. 77, art. 9, comma 2

  Normativa nazionale vigente ratione temporis che disciplinava i fondi comuni mobiliari aperti residenti imponendo un'imposta sostitutiva pari al 12,5% (o 5%), rappresentando il criterio di confronto per la denuncia di trattamento peggiorativo nei confronti dei fondi esteri.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 27, comma 3

  Disciplina generale delle ritenute sugli utili corrisposti a non residenti (aliquota storica del 27%); la Corte lo usa a titolo di quadro storico e giurisprudenziale per evidenziare precedenti di disapplicazione quando incompatibile con il diritto UE.

• L. 7 luglio 2009, n. 88, art. 24, comma 1

  Modifica normativa che ha influito sulle aliquote applicabili in certe ipotesi (es. riduzioni per fondi pensione UE); citata per mostrare adeguamenti legislativi successivi alle contestazioni comunitarie.

• art. 31 Convenzione di Vienna sul diritto dei trattati

  Invocata il canone di buona fede e l'interpretazione conforme del testo convenzionale in coerenza con il diritto internazionale e comunitario, giustificando un'interpretazione della Convenzione che eviti la violazione del TFUE.

• art. 117 Cost.

  Richiamato nel contesto della prevalenza e dell'adeguamento delle norme interne e pattizie al diritto UE, assumendo un ruolo nella valutazione del rispetto delle norme comunitarie.

Massime di principio

• L'art. 63 TFUE tutela anche soggetti non residenti in Stati terzi (es. fondi statunitensi) quando disposizioni nazionali o pattizie risultano idonee a dissuadere investimenti transfrontalieri; pertanto nelle controversie su ritenute su dividendi va valutata la conformità a tale principio.
• I trattati internazionali conclusi dallo Stato non escludono il controllo di compatibilità con il diritto UE: il giudice nazionale deve cercare un'interpretazione conforme del testo convenzionale; se ciò non è possibile deve trarre le conseguenze, inclusa la disapplicazione della norma incompatibile.
• La clausola che fissa un'aliquota massima in una convenzione (es. 15%) non impedisce che, per evitare discriminazioni e conformarsi al diritto UE, possa essere applicata un'aliquota inferiore riconosciuta al trattamento domestico di soggetti residenti.
• In giudizio il ricorrente deve documentare il confronto tra il trattamento fiscale applicato ai residenti e quello riservato ai non residenti; il giudice deve esaminare concretamente la discriminazione e motivare adeguatamente la comparazione (non basta un rifiuto formale).
• Le eccezioni all'art. 63 TFUE previste all'art. 65 TFUE possono giustificare restrizioni solo se specificamente invocate e provate; se non allegati, non possono sorreggere la legittimazione di un trattamento discriminatorio.
• In presenza di silenzio/inerzia dell'Amministrazione sulle istanze di rimborso il contribuente può esperire il rimedio giurisdizionale; la Cassazione può cassare e rinviare per nuovo giudizio imponendo l'interpretazione conforme al diritto UE.