Sentenza del 22/05/2024 n. 451 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di liquidazione per maggiori imposte, sanzioni e interessi relativo all'imposta di registro per l'anno 2017, emesso perché il contribuente non aveva ultimato e accatastato l'immobile entro il termine triennale successivo alla registrazione dell'atto di acquisto, requisito ritenuto necessario per mantenere l'agevolazione 'prima casa'. Il contribuente ha contestato la decadenza sostendendo che: aveva effettuato l'accatastamento prima della notifica dell'avviso; il termine triennale non è espressamente previsto dalla legge ma ricavato dalla giurisprudenza; il ritardo era dovuto all'emergenza COVID-19 e quindi a causa di forza maggiore; e infine ha evidenziato la propria buona fede e la disparità di trattamento rispetto all'acquirente di immobili già ultimati.

La decisione

L'appello del contribuente è stato accolto. La Corte ha ritenuto che il termine triennale per il completamento/accatastamento, sebbene desumibile dalla giurisprudenza e non espresso testualmente nella norma, è strettamente correlato al termine decadenziale triennale per l'esercizio del potere di accertamento dell'Amministrazione. Poiché i decreti legge emergenziali per il COVID-19 hanno sospeso i termini decadenziali dell'azione accertativa, la Corte ha interpretato che la sospensione debba estendersi anche al termine giurisprudenziale di completamento dell'immobile. Inoltre, il ritardo è stato ritenuto giustificato dalla causa di forza maggiore (emergenza COVID) e dal fatto che il contribuente aveva provveduto all'ultimazione e all'accatastamento prima della notifica dell'avviso. Conseguentemente la sentenza di primo grado è stata riformata e l'avviso di liquidazione annullato; spese compensate.

Norme richiamate

• DPR 131/1986, Tariffa, parte prima, Nota II, art.1, commi 4 e 4-bis

  Il contribuente richiamava la tassativita delle ipotesi di decadenza previste dalla Nota II; la Corte ha osservato che il termine triennale per il completamento dell'immobile non è espresso in tali commi ma deriva da interpretazione giurisprudenziale collegata al termine decadenziale per l'accertamento.

• Decreto-Legge 'Liquidità' convertito nella legge n.40/2020

  Ha sospeso termini per adempimenti connessi a benefici fiscali nel periodo emergenziale; la Corte ha ritenuto che l'intento fosse proteggere i contribuenti e l'Amministrazione e che la sospensione riguardi, per correlazione, anche il termine giurisprudenziale triennale collegato al termine decadenziale dell'azione accertativa.

• Decreto-Legge n.183/2020

  Ha esteso la sospensione dei termini fino al 31/12/2021; la Corte ha considerato questa norma nel ragionamento sulla sospensione dei termini fiscali emergenziali applicabile alla fattispecie.

• Circolare Agenzia delle Entrate n.9/E del 13/04/2020

  L'Amministrazione sosteneva che la sospensione non comprendesse il termine triennale di completamento dell'immobile; la Corte ha però ritenuto che la circolare non possa impedire un'interpretazione estensiva delle sospensioni quando il termine giurisprudenziale è collegato al termine decadenziale sospeso.

• Sentenza Sezioni Unite Cassazione n.8094/2020

  Principio di diritto secondo cui l'agevolazione 'prima casa' non si perde se il mancato rispetto del termine è dovuto a causa esterna, sopravvenuta, imprevedibile e inevitabile (forza maggiore o factum principis), applicabile quando l'acquirente si sia attivato tempestivamente e il mancato adempimento non sia imputabile a comportamenti suoi.

• Ordinanza Cassazione n.5871/2022

  Conferma più recente dell'applicazione del principio sulle cause esterne/forza maggiore nella perdita delle agevolazioni prima casa; citata dalla Corte come supporto giurisprudenziale.

• Art.33, comma 3, legge n.388/2000 (riferimento normativo alla disciplina agevolazione prima casa)

  Riferimento normativo di base per l'agevolazione; le Sezioni Unite avevano formulato il principio di cui sopra in relazione a tale disciplina, utilizzato anche nella presente decisione.

Massime di principio

• Per l'acquisto di un immobile 'da costruire' l'obbligo di completare e accatastare entro tre anni è un requisito consolidato dalla giurisprudenza, sebbene non espresso testualmente nella norma, ed è collegato al termine decadenziale triennale per l'accertamento fiscale.
• Le sospensioni dei termini introdotte dai decreti legge emergenziali per il COVID-19, anche se non richiamano espressamente termini desumibili dalla giurisprudenza, possono essere interpretate come applicabili se tali termini sono strettamente correlati ai termini decadenziali dell'azione accertativa sospesi dalla normativa emergenziale.
• Un ritardo nella ultimazione/accatastamento determinato da eventi esterni, imprevedibili e inevitabili (forza maggiore, es. emergenza COVID) può giustificare il mantenimento delle agevolazioni prima casa, purché il contribuente dimostri la causalita e che ha adempiuto non appena possibile e prima della notifica dell'atto impositivo.
• La buona fede e l'adempimento spontaneo prima della notifica dell'avviso di liquidazione sono elementi utili a favore del contribuente nella valutazione del mantenimento del beneficio.
• La posizione dell'Amministrazione espressa in circolari non vincola il giudice, che può interpretare le sospensioni normative in modo estensivo per garantire parita di trattamento tra contribuenti e Amministrazione e per rispettare la ratio protettiva delle norme emergenziali.
• In situazioni analoghe il contribuente deve documentare tempestivamente l'evento impeditivo (es. provvedimenti che hanno bloccato i lavori), dimostrare l'attivita compiuta per completare l'opera non appena possibile e conservare ogni prova dell'ultimazione prima della notifica dell'avviso; questi elementi aumentano le probabilita di successo in giudizio.