Sentenza del 26/01/2024 n. 26 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Friuli Venezia Giulia

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento IRPEF per gli anni 2011 e 2012 (omessa dichiarazione di redditi prodotti in Germania derivanti da attività di gelateria, con recupero a tassazione di redditi e addizionali, interessi e sanzioni) e di un avviso di irrogazione sanzioni (2011-2014) per omessa dichiarazione di investimenti esteri. L'Ufficio aveva fondato l'accertamento su attività istruttoria della Guardia di Finanza e su una nota informativa dell'autorità tedesca che aveva accertato maggiori redditi e avviato procedimento penale per evasione fiscale in Germania. Il contribuente eccepiva, fra gli altri motivi, la prevalenza della Convenzione italo-tedesca contro le doppie imposizioni (art. 4) per la soluzione della doppia residenza, la decadenza dei termini, vizi di motivazione e di ricostruzione sintetica, la mancanza di prova da parte dell'Ufficio e l'errata determinazione dei redditi comunicati dalla Germania.

La decisione

Le Commissioni Tributarie di primo grado avevano accolto i ricorsi del contribuente valorizzando in via assorbente la nullità/illegittimità degli atti per violazione della Convenzione italo-tedesca; l'Agenzia aveva appellato. La Corte d'appello ha respinto gli appelli dell'Ufficio confermando le decisioni di primo grado: ha ritenuto provata la doppia residenza e, applicando l'art. 4 della Convenzione (criteri gerarchici: abitazione permanente, centro degli interessi vitali, soggiorno abituale, nazionalità), ha individuato il centro degli interessi vitali del contribuente in Germania (attività economica esclusiva svolta lì, trattamento medico e scontamento pena in Germania, famiglia in Germania, altri elementi fattuali), con conseguente prevalenza della competenza fiscale tedesca. Pertanto gli atti impositivi e sanzionatori italiani sono stati annullati; l'Ufficio è stato condannato al pagamento delle spese di lite (complessivi Euro 7.000,00 oltre accessori).

Norme richiamate

• Convenzione tra Italia e Repubblica Federale di Germania contro le doppie imposizioni

  art. 4, comma 1 e 2: regole per la determinazione della residenza fiscale e criteri sequenziali per risolvere i casi di doppia residenza (abitazione permanente; centro degli interessi vitali; soggiorno abituale; nazionalità; accordo tra autorità competenti).

  La Corte ha applicato il comma 2 dell'art. 4 come criterio prevalente per risolvere la doppia residenza: non conta solo la residenza anagrafica italiana, ma la disponibilità fattuale di un'abitazione, il centro degli interessi personali ed economici e le circostanze di fatto (attività lavorativa esclusiva in Germania, famiglia e cure mediche in Germania, procedure fiscali e penali tedesche).

• Art. 2 del D.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  La norma interna stabilisce i criteri alternativi per la residenza fiscale italiana (iscrizione anagrafica, domicilio o residenza ai sensi del codice civile). Tuttavia, in caso di conflitto con un altro Stato contraente la Convenzione internazionale (art. 4), si applicano i criteri convenzionali di collegamento; la mera presenza nell'anagrafe italiana/AIRE non risolve la questione quando la Convenzione individua una diversa residenza fiscale.

• Articoli denunciati in ricorso (es. artt. 38, 39, 43 D.P.R. n. 600/1973; art. 165 TUIR; art. 24 convenzione; D.lgs. 472/1997, ecc.)

  Tali norme sono state invocate dal contribuente a sostegno di varie eccezioni (decadenza termini, vizi di motivazione, presupposti per ricostruzione sintetica e per l'irrogazione di sanzioni). Tuttavia la Corte ha deciso in via assorbente richiamando la Convenzione internazionale: avendo individuato la competenza fiscale in Germania, non si è resa necessaria un'ulteriore disamina approfondita di questi profili.

Massime di principio

• In caso di doppia residenza fiscale tra Italia e altro Stato contraente, prevale la disciplina della Convenzione internazionale (art. 4): applicare in sequenza i criteri indicati (abitazione permanente; centro degli interessi vitali; soggiorno abituale; nazionalità; accordo tra autorità).
• La disponibilità di un'abitazione va valutata nella sua concreta disponibilità di fatto e non solo in termini di proprietà formale: conta dove la persona effettivamente vive per la maggior parte del periodo fiscale.
• Il 'centro degli interessi vitali' si valuta con riferimento a elementi concreti e plurimi: luogo dell'attività economica principale, sede degli interessi familiari, cure mediche, effettiva permanenza, procedimenti fiscali o penali e altri legami personali/economici.
• La mera iscrizione anagrafica in Italia o la mancata cancellazione/AIRE non sono di per sé determinanti quando esistono elementi fattuali forti che collocano il centro degli interessi nell'altro Stato contraente.
• Se la competenza fiscale spetta all'altro Stato in base alla Convenzione e il contribuente vi è stato effettivamente tassato o sottoposto a procedure fiscali in quell'ordinamento, l'amministrazione italiana incontra notevoli limiti nel recuperare imponibile e sanzioni per gli stessi fatti.
• In contenziosi similari il contribuente deve raccogliere e documentare elementi (contratti di locazione, documenti anagrafici/di iscrizione estera, dichiarazioni fiscali estere, buste paga, fatture, cartelle cliniche, procedimenti giudiziari esteri, attestazioni di soggiorno) per dimostrare il centro degli interessi vitali nell'altro Stato.
• L'Amministrazione finanziaria che contesta la residenza italiana deve fornire prove concrete e deduzioni logiche che smentiscano la situazione fattuale indicata dal contribuente: la semplice titolarità di un immobile in Italia non basta per prevalere.