Cassazione Civile, Sentenza n. 30472/2022 del 17/10/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate impugna la decisione della Commissione Tributaria Regionale Puglia che aveva ritenuto illegittimi vari avvisi di liquidazione per imposte ipotecarie e di bollo su iscrizioni ipotecarie effettuate da Gema spa quale agente locale di riscossione, in quanto la società aveva considerato tali iscrizioni esenti ex art.47 d.P.R. 602/73. L'Agenzia deduce che l'esenzione prevista dall'art.47 si applica alle iscrizioni eseguite in forza del ruolo e a favore dei concessionari del servizio nazionale di riscossione; che la riscossione mediante ingiunzione (R.D. 631/1910) è distinta dalla riscossione tramite ruolo e che il richiamo alle disposizioni del Titolo II del d.P.R. 602/73 operato dall'art.4, comma 2-sexies, d.l. 209/2002 riguarda solo le norme "compatibili" e non le disposizioni agevolative quali l'art.47; in sostanza l'Agenzia contesta l'estensione dell'esenzione alle iscrizioni ipotecarie richieste dagli agenti locali mediante ingiunzione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ha cassato la sentenza impugnata della Commissione Tributaria Regionale e, decidendo nel merito, ha rigettato il ricorso originario di Gema spa. La Corte ha ritenuto che l'art.47 d.P.R. 602/73, interpretato restrittivamente, non si applica alla procedura di riscossione mediante ingiunzione fiscale operata da concessionari locali (diversi dai concessionari del servizio nazionale) e che il rinvio alle disposizioni del Titolo II del d.P.R. 602/73 effettuato dall'art.4, comma 2-sexies, d.l. 209/2002 opera nei limiti della "compatibilità" escludendo le norme agevolative come l'art.47. La Corte ha inoltre richiamato precedenti di legittimità (Cass. n.18104/21 e Cass. n.14043/22) e osservato che la modifica normativa intervenuta con l'art.1, co.809, l.160/2019 ha esteso il trattamento ma non è applicabile ratione temporis al caso di specie. Le spese del giudizio sono compensate.

Norme richiamate

• art. 47 d.P.R. 602/1973

  "Gratuita' delle trascrizioni, iscrizioni e cancellazioni di pignoramenti e ipoteche. 1. I conservatori dei pubblici registri mobiliari ed immobiliari eseguono le trascrizioni e le cancellazioni dei pignoramenti e le iscrizioni e le cancellazioni di ipoteche richieste dal concessionario, nonche' la trascrizione dell'assegnazione prevista dall'articolo 85 in esenzione da ogni tributo e diritto"

  La Corte interpreta l'art.47 in senso restrittivo: l'esenzione si applica alle formalità richieste dal concessionario della riscossione nel contesto previsto dal d.P.R. 602/73 (tradizionalmente il ruolo e i concessionari nazionali) e non può essere estesa per analogia agli agenti locali che procedono mediante ingiunzione, salvo chiara previsione normativa.

• art. 77 d.P.R. 602/1973

  "Iscrizione di ipoteca. 1. Decorso inutilmente il termine di cui all'articolo 50, comma 1, il ruolo costituisce titolo per iscrivere ipoteca sugli immobili del debitore e dei coobbligati per un importo pari al doppio dell'importo complessivo del credito per cui si procede"

  L'art.77 individua espressamente il ruolo quale titolo per l'iscrizione ipotecaria prevista dal d.P.R. 602/73; la Corte ne trae argomento per distinguere le iscrizioni effettuate "in forza di ruolo" dalle iscrizioni eseguite in forza di ingiunzione fiscale.

• art. 10 d.P.R. 602/1973 (definizioni)

  "1. Ai fini del presente decreto si intende per: a) 'concessionario': il soggetto cui e' affidato in concessione il servizio di riscossione ...; b) 'ruolo': l'elenco dei debitori e delle somme da essi dovute formato dall'ufficio ai fini della riscossione a mezzo del concessionario."

  La definizione normativa supporta la distinzione tra concessionario nazionale che opera tramite ruolo e i soggetti diversi che possono operare mediante ingiunzione, rilevante per l'applicabilità delle agevolazioni.

• art. 4, comma 2-sexies, d.l. 209/2002 conv. l. 265/2002

  "I comuni e i concessionari iscritti all'albo di cui all'articolo 53 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, di seguito denominati 'concessionari', procedono alla riscossione coattiva delle somme risultanti dall'ingiunzione prevista dal regio decreto 14 aprile 1910, n. 639, secondo le disposizioni contenute nel titolo II del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, in quanto compatibili"

  Il richiamo al Titolo II del d.P.R. 602/73 è limitato alla compatibilità delle norme; la Corte ritiene che tale rinvio non comporti automaticamente l'applicazione delle norme agevolative (come l'art.47) ai concessionari locali che agiscono mediante ingiunzione.

• art. 1, comma 809, legge di stabilità 2019 (l. 160/2019)

  "I conservatori dei pubblici registri immobiliari e del pubblico registro automobilistico eseguono le iscrizioni, le trascrizioni e le cancellazioni ... richieste dal soggetto legittimato alla riscossione forzata in esenzione da ogni tributo e diritto."

  La modifica normativa ha esteso soggettivamente l'esenzione alle formalità richieste dagli agenti locali, parificando il trattamento ai soggetti che riscuotono tramite ruolo; tuttavia la Corte osserva che tale modifica non è applicabile ratione temporis al caso deciso.

• R.D. 631/1910 (ingiunzione fiscale)

  La procedura di ingiunzione prevista dal R.D. 631/1910 è strumento alternativo di riscossione rispetto al ruolo; le iscrizioni eseguite in forza di ingiunzione non si identificano con quelle previste dall'art.77 d.P.R. 602/73 salvo espressa previsione normativa.

• Cass. civ., sez. tributaria, n. 18104/2021

  Precedente di legittimità richiamato che afferma il principio di non applicabilità delle norme agevolative del d.P.R. 602/73 (tra cui art.47) ai concessionari locali che procedono mediante ingiunzione, per mancanza di base normativa ed esigenza di interpretazione restrittiva.

• Cass. civ., sez. tributaria, n. 14043/2022

  Ulteriore precedente che ribadisce l'interpretazione restrittiva dell'art.47, richiedendo che la richiesta delle formalità provenga dal concessionario della riscossione per far operare l'esenzione.

Massime di principio

• L'art.47 d.P.R. 602/73 deve essere interpretato restrittivamente: l'esenzione per iscrizioni, trascrizioni e cancellazioni opera se la formalità è richiesta dal concessionario della riscossione nei limiti e nel contesto previsti dal d.P.R. 602/73 (storicamente con riferimento al ruolo).
• La riscossione mediante ingiunzione (R.D. 631/1910) è normativa e fattualmente distinta dalla riscossione tramite ruolo; non tutte le disposizioni del Titolo II del d.P.R. 602/73 si estendono automaticamente alle procedure di ingiunzione: rileva la 'compatibilità' e l'assenza di esplicita previsione di agevolazioni.
• Per gli agenti locali che procedono mediante ingiunzione non è possibile invocare per analogia le agevolazioni previste per il concessionario nazionale che opera tramite ruolo, salvo intervento normativo esplicito.
• In caso di modifiche legislative successive (es. legge di stabilità 2019) occorre verificare la decorrenza e l'applicabilità ratione temporis: le estensioni normative possono mutare il quadro ma non operano retroattivamente a meno che non sia previsto.
• In tema di agevolazioni tributarie e deroghe alla par condicio creditorum, occorre adottare un criterio interpretativo restrittivo: dubbi di applicabilità vanno risolti in assenza di chiara norma favorevole.