Sentenza del 17/03/2022 n. 433 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di liquidazione dell'imposta di registro (E. 1.538,75 comprensivo di imposta e sanzioni) relativo a un decreto ingiuntivo fondato su una scrittura di ricognizione di debito per E. 59.517,06. Il contribuente contestava, in sintesi: doppia imposizione sull'atto enunciato (imposta fissa e imposta proporzionale dell'1%), illegittimità dell'imposta proporzionale in ragione del principio di alternatività IVA/registro (art. 40 D.P.R. 131/1986) poiché il credito sottostante era soggetto ad IVA, errato calcolo degli interessi e delle sanzioni e applicazione della sanzione per omessa registrazione.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha respinto l'appello dell'Agenzia delle Entrate, confermando la sentenza di primo grado favorevole al contribuente. Il giudice d'appello ha ritenuto che la ricognizione di debito sia un atto di natura dichiarativa che non crea una nuova obbligazione ma semplicemente inverte l'onere della prova rispetto al rapporto sottostante. Poiché dall'atto deve potersi desumere l'atto fonte dell'obbligazione per verificare l'applicabilità dell'IVA e l'eventuale alternativa con l'imposta di registro (art. 40 D.P.R. 131/1986), se il rapporto sottostante è soggetto ad IVA l'imposta di registro sull'atto enunciato deve essere applicata in misura fissa e non proporzionale. Di conseguenza l'applicazione dell'imposta proporzionale reclamata dall'Agenzia è stata ritenuta infondata. Le spese sono compensate data la complessità e l'orientamento giurisprudenziale oscillante.

Norme richiamate

• D.P.R. 131/1986, art. 40

  Principio di alternatività tra IVA e imposta di registro: per atti relativi a prestazioni soggette ad IVA l'imposta di registro si applica in misura fissa. Applicato per escludere l'imposizione proporzionale sulla ricognizione di debito quando il rapporto sottostante è soggetto ad IVA.

• D.P.R. 131/1986, art. 37

  Norma richiamata dal ricorrente nell'ambito della disciplina della registrazione e tassazione; utilizzata nella discussione sul regime d'imposta applicabile alla scrittura di riconoscimento di debito.

• Riferimenti a norme sanzionatorie (art. 69 T.U.I.R. citato in atti)

  La contestazione della sanzione per omessa registrazione è connessa all'accertata illegittimità dell'imposta proporzionale: se la pretesa impositiva proporzionale è infondata, la relativa sanzione per omessa registrazione risulta ingiustificata.

• Giurisprudenza: Cass. ord. 481/2018

  Orientamento della Corte di Cassazione, richiamato anche nel primo grado, che considera la ricognizione di debito atto di natura dichiarativa e applica l'imposta in misura fissa se il rapporto sottostante è soggetto ad IVA.

• Giurisprudenza: Cass. sent. 17808/17

  Decisione citata per l'affermazione che ai fini dell'imposta di registro è rilevante che dalla ricognizione sia desumibile l'atto fonte dell'obbligazione; in mancanza non è possibile verificare la corretta tassazione del titolo costitutivo.

• Giurisprudenza: pronunce contrastanti richiamate (es. Cass. n. 3379/20; sentenza n. 3623/18 citata dall'Agenzia)

  Esistono orientamenti contrari che qualificano la ricognizione come fonte autonoma di obbligazione e dunque assoggettabile a imposta proporzionale; la presenza di giurisprudenza contrapposta ha reso la questione controversa e non ancora definitivamente univoca.

Massime di principio

• La ricognizione di debito è, secondo orientamento prevalente richiamato nella sentenza, un atto di natura dichiarativa che non crea una nuova obbligazione ma inverte l'onere della prova rispetto al rapporto sottostante.
• Ai fini dell'imposta di registro è determinante che dalla ricognizione sia desumibile l'atto fonte dell'obbligazione: solo in tal caso si può verificare se l'atto costitutivo sia già stato assoggettato ad IVA.
• Se il rapporto sottostante è soggetto ad IVA, vale il principio di alternatività (art. 40 D.P.R. 131/1986) e l'imposta di registro sull'atto enunciato deve essere applicata in misura fissa, non proporzionale.
• Se l'amministrazione applica impropriamente l'imposta proporzionale sulla ricognizione, la relativa sanzione per omessa registrazione è anch'essa contestabile perché fondata su una pretesa impositiva illegittima.
• La materia è giurisprudenzialmente controversa: in assenza di orientamento definitivo delle sezioni unite o della Corte costituzionale, le decisioni possono oscillare; è quindi importante documentare e dimostrare la natura del rapporto sottostante e la soggettività a IVA quando si contesta l'imposizione proporzionale.
• Prassi operativa consigliata per casi analoghi: verificare se dalla ricognizione emerge l'atto fonte e la sua tassazione (IVA o registro), documentare l'assoggettamento ad IVA del rapporto sottostante e, in caso di contestazione, opporre l'applicazione del principio di alternatività per ottenere l'imposta in misura fissa.