Sentenza del 07/02/2023 n. 476 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento relativi all'anno 2015 con cui l'Agenzia pretendeva il recupero a tassazione di ricavi non contabilizzati ai sensi dell'art. 110, comma 7, DPR n. 917/1986, sostenendo che la cessione dei marchi da parte della consociata italiana fosse riconducibile a operazioni eterodirette dal gruppo estero (ristrutturazione infragruppo) e non effettuata a condizioni di mercato, senza un congruo indennizzo, richiamando le regole del capitolo IX delle linee guida OCSE sulle ristrutturazioni. La contribuente ha contestato la soggettività del rapporto di controllo applicabile (le cessioni sarebbero avvenute a terzi indipendenti tramite procedure competitive) e la quantificazione del valore normale.

La decisione

La Corte ha respinto l'appello dell'Agenzia delle Entrate confermando la sentenza di primo grado che aveva accolto il ricorso della società. Il Collegio ha ritenuto assente il presupposto soggettivo e, conseguentemente, anche l'oggettivo per l'applicazione della disciplina del transfer pricing: la controparte delle cessioni dei marchi è una società esterna al gruppo, pertanto non può essere individuata una componente di reddito da operazioni infragruppo assoggettabile al valore normale ex art.110. L'Agenzia è stata condannata a rifondere le spese del grado di appello liquidate in euro 45.000,00 oltre oneri di legge.

Norme richiamate

• DPR n. 917/1986, art. 110, comma 7

  La norma disciplina la determinazione del valore normale per operazioni tra imprese in rapporto di controllo; la sua applicazione richiede la sussistenza del rapporto di controllo (presupposto soggettivo) e l'esistenza di operazioni infragruppo che generino componenti di reddito da accertare mediante il parametro del valore normale (presupposto oggettivo). Nel caso in esame il rapporto di controllo non è sufficiente a far operare la norma perché le cessioni sono avvenute a terzi indipendenti.

• DPR n. 917/1986, art. 9, comma 3

  "in quanto possibile, ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini delle camere di commercio e alle tariffe professionali, tenendo conto degli sconti d'uso"

  Fornisce i criteri per determinare il valore normale dei beni ceduti: occorre fare riferimento, nei limiti del possibile, a listini/tariffe o ad altri parametri di mercato comparabili.

• Linee guida OCSE, Capitolo IX (ristrutturazioni di gruppo), sezione E e punto 9.100

  Le linee guida motivano l'eventuale riconoscimento di un indennizzo a favore dell'entità ristrutturata quando il potenziale di profitto viene spostato all'interno del gruppo; tale indennizzo è giustificato se si dimostra che sarebbe stato concordato tra parti indipendenti. Le linee guida si applicano alle ristrutturazioni intragruppo; se i beni vengono trasferiti a terzi indipendenti, viene meno il presupposto dell'operazione infragruppo che giustifica l'applicazione delle regole di ristrutturazione OCSE.

Massime di principio

• Per applicare la disciplina del transfer pricing (art.110 DPR 917/86) servono entrambi i presupposti: soggettivo (rapporto di controllo tra le parti) e oggettivo (operazioni intercorse tra entità del gruppo che generano componenti di reddito da valutare al valore normale). L'assenza anche di uno solo dei due pregiudica l'applicabilità.
• La semplice esistenza di un rapporto di controllo non basta se la controparte della specifica operazione è un terzo indipendente: la cessione a soggetti esterni al gruppo normalmente esclude il ricorso alle regole infragruppo, salvo prova convincente che la cessione sia stata eterodiretta dal gruppo e abbia trasferito potenziale di profitto all'interno del gruppo.
• Quando l'amministrazione invoca le linee guida OCSE relative alle ristrutturazioni (capitolo IX) deve dimostrare che la ristrutturazione è stata interna al gruppo e che il trasferimento di funzioni/beni/risichi ha effettivamente spostato potenziale di profitto intragruppo richiedendo un indennizzo che sarebbe stato concordato tra parti indipendenti.
• La prova che una cessione a terzi sia in realtà un'operazione eterodiretta richiede elementi concreti (p.es. imposizione della vendita da parte della capogruppo, mancanza di procedura concorsuale reale, benefici realizzati dal gruppo e mancanza di indennizzo alla consociata). In assenza di tali elementi, prevale la presunzione di trattativa con terzi indipendenti.
• La determinazione del valore normale deve seguire i criteri previsti dall'art.9 DPR 917/86 (listini, mercuriali, comparables) e la valutazione dell'indennizzo in scenari di ristrutturazione richiede analisi economico-finanziarie comparative che mostrino quale sarebbe stato l'accordo tra parti indipendenti.