Cassazione Civile, Sentenza n. 2742/2023 del 30/01/2023

Esito

La controversia

La ricorrente chiedeva il rimborso, ai sensi dell'art. 10, par. 4, lett. b) della Convenzione Italia-Francia del 5 ottobre 1989 (ratificata con l. n. 20/1992), di una parte del credito d'imposta relativo a dividendi percepiti nel 2003 da una controllata italiana. I dividendi non avevano subito imposizione in Italia per effetto dell'applicazione della direttiva madre-figlia recepita nell'art. 27-bis del d.P.R. n. 600/1973. L'Amministrazione negò il rimborso lamentando l'assenza di una doppia imposizione effettiva e la incompatibilità del rimborso con i benefici già fruiti tramite la direttiva. La ricorrente contestava che la convenzione non richiede una preventiva doppia imposizione e che le autorità francesi avevano attestato i requisiti convenzionali (residenza, soggezione a imposte, carattere di effettiva beneficiaria e consistenza della partecipazione).

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso della società francese (annullando la sentenza di merito) e ha rinviato al giudice di merito per nuova valutazione. La Corte ha precisato i principi di diritto relativi alla coesistenza e combinazione fra la direttiva madre-figlia e la convenzione bilaterale: non esiste un'alternativa assoluta fra le due fonti, ma l'applicazione va valutata caso per caso. Ha inoltre ribadito che non può essere riconosciuto un vantaggio fiscale indebito o un trattamento più favorevole rispetto a quello ottenibile da operatori nazionali (evitando così una doppia non-imposizione o un aiuto di Stato). Pertanto il rimborso può essere riesaminato dal giudice di merito verificando se, nei fatti, la sua concessione determinerebbe un indebito beneficio o violerebbe la neutralità fiscale.

Norme richiamate

• Direttiva 1990/435/CEE (c.d. direttiva madre-figlia)

  Predispone il regime di neutralità fiscale fra società madre e controllate nell'UE, consentendo esenzioni o regimi che evitino la doppia imposizione; coesiste con le convenzioni bilaterali e richiede un'applicazione valutata in funzione della finalità di parità di trattamento e neutralità fiscale

• d.P.R. n. 600/1973, art. 27-bis

  Norma interna di recepimento della direttiva madre-figlia; nel caso ha determinato l'assenza di prelievo in Italia sui dividendi attribuiti alla madre estera

• Convenzione Italia - Francia del 5 ottobre 1989 (ratificata con l. n. 20/1992), art. 10, par. 4, lett. b)

  art. 10, par. 4, lett. b)

  Prevede il meccanismo di credito/rimborso per i dividendi tra società madre e controllata; la Corte chiarisce che l'applicabilità della disposizione va valutata tenendo conto del rischio di ottenere, in concreto, un vantaggio fiscale indebito o una doppia non-imposizione

• Sentenza Corte di Giustizia UE C-389/18 (19 dicembre 2019)

  Ha affermato che la direttiva madre-figlia non elimina automaticamente ogni questione di doppia imposizione e che può residuare la necessità di strumenti interpretativi o convenzionali per dirimere situazioni opache; questo ha inciso sull'approccio case-by-case adottato dalla Corte di cassazione

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (esempi citati)

  Cass. nn. 3556/2009; 5943/2009; 8621/2011; 4164/2013; 27111/2016; 23367/2017; 16004/2019; 27807/2019; 20646/2021; 5154/2022; 26307/2020

  Serie di pronunce che hanno formato l'orientamento della Corte: tradizionalmente alternativa fra direttiva e convenzione quando il beneficio derivante dall'applicazione di una esclude il presupposto per l'altra; più recentemente l'orientamento è evoluto verso un'analisi fattuale e combinata per evitare sia la doppia imposizione che la doppia non-imposizione/aiuti ingiustificati

• Legge di ratifica della Convenzione Italia-Francia

  l. n. 20 del 7 gennaio 1992

  Rende la convenzione parte dell'ordinamento nazionale; la sua applicazione deve essere coordinata con la normativa comunitaria

Massime di principio

• La direttiva madre-figlia e le convenzioni bilaterali coesistono: non vanno interpretate come alternative assolute ma vanno combinate caso per caso in funzione di quali imposte sono state effettivamente pagate o non pagate
• Il diritto al rimborso o al credito convenzionale richiede una verifica fattuale per accertare che la sua concessione non determini una doppia non-imposizione o un vantaggio fiscale che un operatore nazionale non potrebbe ottenere
• Se i dividendi non sono stati tassati in Italia per effetto della direttiva, il giudice deve valutare se il riconoscimento del credito/rimborso convenzionale comporterebbe un indebito beneficio o violerebbe la neutralità fiscale comunitaria
• La prova della residenza fiscale e degli altri requisiti convenzionali da parte dell'autorità dello Stato della madre è rilevante, ma non è di per sé sufficiente se l'effetto pratico è concedere un vantaggio incompatibile con la finalità di parità di trattamento
• In situazioni simili occorre procedere a un esame concreto (underlying tax credit, imposte effettivamente versate, conseguenze sulla tassazione nel Paese della madre) e la decisione finale va preso dopo valutazione di merito sui fatti