Sentenza del 08/03/2021 n. 950 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTP che aveva annullato l'avviso di liquidazione con cui l'Ufficio aveva tassato, con l'aliquota proporzionale del 3%, il decreto ingiuntivo emesso a favore della società Z. per il pagamento di €497.525,86. La questione giuridica centrale riguardava la qualificazione dell'operazione soggetta a tassazione: se la somma dovuta fosse riconducibile all'operazione di factoring (ritenuta dall'impresa esente ai sensi dell'art.10 DPR 633/72 e, dunque, assoggettabile al principio di alternatività IVA/registro con applicazione della tassa fissa di €200 ex art.40 c.1), oppure se dovesse considerarsi pagamento relativo al credito derivante da un contratto di somministrazione di lavoro tra X e ASL Y (circostanza che indurrebbe a considerare fuori campo IVA e quindi applicabile l'aliquota proporzionale del 3% ai sensi dell'art.8 Tariffa Parte I). L'Ufficio sosteneva inoltre che il rapporto rilevante fosse il credito originario verso ASL Y e che il contratto di factoring fosse mera fonte di legittimazione attiva per Z.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha respinto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e confermato la sentenza della Commissione Provinciale: il pagamento accertato con il decreto ingiuntivo integra l'esecuzione dell'operazione di factoring (pattuizione finanziaria), che nel caso concreto è stata realizzata in regime di cessione pro soluto con assunzione del rischio da parte del factor. Ne consegue che l'operazione rientra tra le prestazioni finanziarie esenti ai sensi dell'art.10 DPR 633/72; quindi trova applicazione il principio di alternatività IVA/Registro (art.40 c.1) e non la tassazione in misura proporzionale ex art.8 Tariffa Parte I. L'avviso di liquidazione è stato pertanto annullato e l'Ufficio condannato alle spese processuali (liquidate in €1.500 oltre oneri).

Norme richiamate

• articolo 40 comma 1 (principio di alternatività IVA/Registro)

  Il principio stabilisce che, quando un'operazione rientra nell'ambito di applicazione dell'IVA, ai sensi della normativa sull'imposta, per gli atti soggetti a registrazione può applicarsi la tassa fissa invece dell'imposta di registro proporzionale; la CTR ha ritenuto applicabile tale principio alla fattispecie di factoring esente.

• articolo 10 comma 1 DPR 633/72 (operazioni esenti)

  Le prestazioni finanziarie (tra cui talune operazioni di factoring) sono considerate esenti IVA; la CTR ha qualificato l'operazione in contestazione quale prestazione rientrante nell'art.10, con conseguente esclusione della base IVA e attivazione del principio di alternatività per la registrazione.

• articolo 8 Tariffa Parte I (DPR 131/86) - aliquota 3%

  Prevede l'applicazione dell'aliquota proporzionale del 3% per le disposizioni recanti condanna al pagamento di somme o valori. L'Ufficio aveva applicato questa norma, ma la CTR ha ritenuto che la norma non fosse applicabile qualora l'atto sia riconducibile a operazioni rientranti nell'IVA esente e si applichi l'art.40.

• nota II dell'articolo 8 della Parte I della Tariffa allegata al DPR 131/86

  Richiamata dalla resistente in tema di condanna al pagamento di corrispettivi relativi ad operazioni soggette ad IVA; la CTR ha invece valutato che nel caso concreto l'operazione fosse esente e soggetta al regime alternativo.

• articolo 22 (norme sulla registrazione degli atti non registrati intervenuti fra le parti)

  L'Ufficio aveva richiamato la norma per sostenere che rileva il rapporto tra le parti del decreto ingiuntivo (Z e ASL Y); la CTR ha però ritenuto prevalente la qualificazione dell'atto come esecuzione dell'operazione di factoring, indipendentemente dalla mera legittimazione attiva.

• articolo 3 comma 3 e articolo 10 comma 1 DPR 633/72 (richiami nella motivazione)

  La CTR ha osservato che il pagamento effettuato dal debitore ceduto al factor può costituire modalità di esecuzione dell'operazione di factoring e pertanto rientrare nell'ambito di applicazione dell'art.10 DPR 633/72 (esenzione).

• articolo 26-bis legge 196/97 (menzionato dall'Ufficio)

  L'Ufficio aveva richiamato tale norma per qualificare la somministrazione di lavoro fuori campo IVA; la CTR ha distinto la prestazione di somministrazione (eseguita verso la cedente X) dal pagamento a favore del factor, che integra l'operazione finanziaria di factoring.

Massime di principio

• Se il decreto ingiuntivo riguarda somme dovute in esecuzione di un contratto di factoring, occorre verificare la natura dell'operazione (pro soluto vs pro solvendo) e se il factoring costituisce attività finanziaria esente ai sensi dell'art.10 DPR 633/72: se sì, può trovare applicazione il principio di alternatività IVA/Registro (art.40 c.1) e la tassa fissa (€200) invece della registrazione proporzionale.
• Non sempre il fatto che il debitore originario sia lo stesso della prestazione sottostante significa che il pagamento sia relativo alla prestazione originaria: quando il creditore è divenuto factor e il pagamento si riferisce all'adempimento dell'obbligazione verso il factor nell'ambito del contratto di factoring, la tassazione deve considerare la natura dell'operazione finanziaria e non automaticamente la natura del rapporto originario.
• La qualificazione contrattuale effettiva (contenuto e finalità dell'operazione, clausole di pro soluto/pro solvendo, apertura conti di anticipi, rischi sopportati dalle parti) è determinante per stabilire se il pagamento costituisce esecuzione di un'operazione finanziaria esente o il corrispettivo di una prestazione imponibile/fuera campo IVA.
• In caso di cessione pro soluto, con assunzione del rischio da parte del factor, è più probabile che l'atto giudiziale che accerti il credito debba essere ricondotto all'operazione di factoring e non al rapporto di fornitura originario.
• Per decidere tra tassa fissa e imposta proporzionale è necessario controllare la natura dell'operazione soggiacente al titolo (se rientra o meno nell'ambito dell'IVA) e applicare le regole della Tariffa solo dopo aver correttamente qualificato l'atto.
• In giudizi analoghi, documentare e provare gli elementi contrattuali e contabili del factoring (p.es. pro soluto/pro solvendo, anticipi, gestione incassi, assunzione rischio) è essenziale per ottenere la qualificazione favorevole e l'applicazione della tassa fissa.