Cassazione Civile, Sentenza n. 25565/2025 del 18/09/2025

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della CTR Toscana sostenendo che la mancata istituzione del "deposito contabile" presso il deposito commerciale di prelievo costituisce violazione degli obblighi formali previsti dal d.P.R. n. 361/1999 (art. 1) e che tale omissione svuoterebbe i poteri di controllo e vigilanza dell'Amministrazione, incidendo sulla certezza del quantum dell'accredito/ rimborso.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia. Ha ritenuto che, alla luce del testo legislativo e del regolamento attuativo, non risulti che l'operatività dell'accredito sia condizionata all'istituzione di un "deposito contabile" quando il titolare del deposito non coincida con il soggetto che realizza la vendita agevolata. Richiamando la giurisprudenza della Corte di giustizia e i principi di equivalenza, effettività e proporzionalità del diritto UE, la Corte ha stabilito che i requisiti formali non possono rendere praticamente impossibile o eccessivamente difficile l'esercizio del diritto all'agevolazione; pertanto l'omessa istituzione del deposito contabile, essendo un adempimento non previsto dalla norma primaria, non può precludere il riconoscimento del beneficio se l'effettiva spettanza è verificabile con altri mezzi (es. registri di carico e scarico e fatturazione). Le spese sono compensate.

Norme richiamate

• legge n. 448/1998, art. 8, comma 10, lett. c)

  La norma primaria istituisce il diritto compensativo per i residenti in specifiche zone non metanizzate; non stabilisce modalità che condizionino il riconoscimento del beneficio a un adempimento formale non previsto espressamente.

• d.P.R. n. 361/1999, art. 1, comma 2

  "Il beneficio sul gasolio di cui al comma 1 è concesso mediante accredito d'imposta, ... nei confronti degli esercenti impianti o depositi, a scopo commerciale, dove sono detenuti prodotti soggetti od assoggettati ad accisa, nonché dei rappresentanti fiscali, tenuti a fornire, ad un prezzo che trasferisca all'acquirente il suddetto beneficio, gasolio usato come combustibile per riscaldamento, ..."

  Il regolamento definisce modalità di concessione (accredito d'imposta) e destinatari, ma non può introdurre condizioni che annullino il diritto riconosciuto dalla legge primaria; le modalità elencate vanno interpretate in conformità ai principi UE di proporzionalità ed effettività.

• d.P.R. n. 361/1999, art. 1, comma 3

  "Per poter beneficiare dell'accredito di cui al comma 2, i fornitori menzionati nel medesimo comma: a) riportano, nelle annotazioni effettuate sul registro di carico e scarico ... i quantitativi complessivi giornalieri ...; b) presentano entro il giorno 10 del mese successivo a ciascun bimestre, istanza, in triplice esemplare, al competente ufficio tecnico di finanza ..."

  Prevede adempimenti contabili e procedurali volti a garantire controlli; tuttavia tali formalità non possono essere interpretate in modo da rendere impossibile o eccessivamente difficile l'esercizio del diritto all'accredito quando l'effettiva spettanza è dimostrabile con altri elementi probatori.

• d.m. Finanze 12 dicembre 1996, n. 689, art. 6

  Richiamato come riferimento tecnico per le modalità di accredito d'imposta; non viene ritenuto sufficiente ad imporre l'istituzione del deposito contabile come condizione necessaria in tutti i casi.

• D.M. Finanze 25 marzo 1996, n. 210, art. 11, comma 1, lett. a)

  Norma tecnica sui registri di carico e scarico richiamata dal regolamento; i registri sono strumento valido per i controlli amministrativi e possono consentire la verifica anche in assenza del deposito contabile.

• d.lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 9, comma 2, lett. c)

  Richiamata come disciplina alternativa sulle contabilità; conferma che gli obblighi contabili possono essere adempiuti in diversi modi idonei a consentire la verifica del diritto.

• Direttiva 2003/96/CE (riassetto della tassazione dei prodotti energetici)

  Applicata per i principi comunitari: gli Stati membri hanno autonomia procedurale ma devono rispettare i principi di equivalenza ed effettività; i requisiti formali non possono rendere eccessivamente difficile o impossibile l'esercizio dei diritti riconosciuti dal diritto dell'Unione.

• Giurisprudenza Corte di giustizia (es. causa C-553/21 - Shell; causa C-68/18 - Petrotel)

  Le pronunce sono richiamate per affermare che le condizioni procedurali previste da norme nazionali devono rispettare i principi UE (proporzionalità, effettività, equivalenza) e che la violazione di requisiti formali non può precludere il diritto sostanziale quando l'adempimento risulti meramente formale.

Massime di principio

• La mancata esecuzione di un adempimento formale non previsto espressamente dalla norma primaria non può, di per sé, escludere un diritto sostanziale riconosciuto dalla legge.
• I regolamenti attuativi e i requisiti procedurali devono essere interpretati in conformità ai principi UE (equivalenza, effettività, proporzionalità): non possono rendere praticamente impossibile o eccessivamente difficile l'esercizio di diritti riconosciuti dal diritto comunitario o interno.
• L'Amministrazione fiscale può esercitare i controlli anche mediante strumenti alternativi (registri, fatture, altri documenti probatori) quando tali strumenti permettono di verificare l'effettiva spettanza dell'agevolazione.
• In presenza di conflitti interpretativi tra norme nazionali e principi europei, prevale l'interpretazione conforme al diritto UE; i vincoli procedurali vanno limitati al necessario per perseguire l'obiettivo di contrasto all'evasione senza ledere l'effettività del diritto.
• In contenziosi simili la valutazione si concentra sulla sostanza del diritto (reale erogazione dello sconto/uso effettivo del prodotto agevolato) più che su formalismi che non trovano fondamento nella norma primaria.