Cassazione Civile, Sentenza n. 16458/2025 del 18/06/2025

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava le sanzioni tributarie irrogate alla società Etablissement Renaredda (sede formale in Liechtenstein) per IVA, IRES e IRAP riferite al 2011, sostenendo che la società fosse 'esterovestita' e amministrata di fatto da Andrea Bortolazzi, che avrebbe beneficiato delle operazioni e quindi dovesse rispondere personalmente, ex art. 9 d.lgs. n. 472/1997, per omessa tenuta della contabilità, mancata presentazione delle dichiarazioni e mancati versamenti. Le commissioni tributarie di merito hanno accertato che Bortolazzi era amministratore di fatto, ma la CTR ha escluso la responsabilità personale per le sanzioni riconducibili al rapporto fiscale proprio della società applicando l'art. 7 d.l. 269/2003, salvo confermare la sanzione relativa alla mancata tenuta/esibizione delle scritture contabili ritenuta omissione direttamente riferibile alla persona fisica. Entrambe le parti hanno impugnato: l'Agenzia la parte che escludeva la responsabilità personale; Bortolazzi la parte che aveva comunque confermato la sanzione contabile.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale dell'Agenzia (in parte per inammissibilità e in parte per difetto di prova circa la fittizietà/interposizione e il vantaggio economico a favore di Bortolazzi). Ha accolto il primo motivo del ricorso incidentale di Bortolazzi, affermando che l'art. 7 del d.l. n. 269/2003 si applica alle sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio delle società con personalità giuridica anche quando la società sia gestita da un amministratore di fatto, e dunque le sanzioni devono essere irrogate alla sola persona giuridica salvo che sia provata la fittizietà o l'interposizione dell'ente. Di conseguenza la Corte ha cassato la sentenza impugnata nella parte riguardante la sanzione personale e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso di Bortolazzi, compensando le spese dei gradi di merito e condannando l'Agenzia alle spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 7 d.l. 30 settembre 2003, n. 269 (convertito, con modificazioni, nella l. 24 novembre 2003, n. 326)

  Le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica

  La Corte ha confermato che l'art. 7 attribuisce le sanzioni amministrative riferibili al rapporto fiscale proprio alla sola persona giuridica anche quando la società sia gestita da un amministratore di fatto; solo se è provata la fittizietà o l'interposizione dell'ente la sanzione può essere irrogata alla persona che ha agito per conto dell'ente.

• art. 2, comma 2-bis d.lgs. n. 472/1997 (introdotto dall'art. 3, comma 1, d.lgs. n. 87/2024)

  La sanzione pecuniaria relativa al rapporto tributario proprio di società o enti ... è esclusivamente a carico della società o ente. ... Se è accertato che la persona giuridica ... sono fittiziamente costituiti o interposti, la sanzione è irrogata nei confronti del soggetto che ha agito per loro conto.

  La novella legislativa recepisce e chiarisce il principio giurisprudenziale: le sanzioni spettano all'ente, salvo che sia probata la fittizietà o l'interposizione, nel qual caso la responsabilità è diretta verso chi ha agito per conto dell'ente.

• art. 9 d.lgs. n. 472/1997

  Norma richiamata dall'Amministrazione quale base per l'irrogazione delle sanzioni amministrative (omessa tenuta scritture, ecc.). La Corte ha ritenuto che le sanzioni previste rientrino nel novero di quelle "relative al rapporto fiscale proprio" e quindi siano, in via ordinaria, riferibili alla persona giuridica ai sensi dell'art. 7.

• art. 37, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  Riferimento normativo sul meccanismo dell'interposizione: se il reddito formalmente intestato alla società appartiene di fatto a un altro soggetto (interponente/uti dominus), l'Erario può riallineare l'imposizione sul reale percipiente; la Corte osserva che, affinché si aggredisca la persona fisica, l'Amministrazione deve provare la fittizietà/interposizione e il possesso economico del reddito da parte dell'interponente.

• art. 22 d.P.R. n. 600/1973 e art. 39 d.P.R. n. 633/1972

  Norme richiamate in relazione agli obblighi di tenuta della contabilità e delle scritture fiscali: la Corte ritiene tali obblighi parte integrante del rapporto fiscale della società e, quindi, normalmente ricadenti nell'ambito di applicazione dell'art. 7.

• articoli 2727, 2729 e 2697 c.c.; art. 115 c.p.c.

  Riferimenti civili e processuali relativi a onere della prova, presunzioni e mezzi di prova; la Corte segnala che l'Amministrazione non ha fornito prova convincente della fittizietà/interposizione né del vantaggio economico personale a carico di Bortolazzi.

Massime di principio

• Le sanzioni amministrative tributarie riferibili al rapporto fiscale proprio di una società con personalità giuridica sono, in via ordinaria, irrogate alla società e non alle persone fisiche anche se queste la gestiscono di fatto (art. 7 d.l. 269/2003).
• L'eccezione che legittima l'irrogazione della sanzione alla persona fisica è la prova della fittizietà o dell'interposizione dell'ente: l'Amministrazione deve dimostrare, anche per presunzioni adeguate, che la società è mera 'schermo' e che il soggetto ha il possesso effettivo dei redditi.
• La qualificazione della società come residentemente effettiva nel territorio dello Stato (es. accertamento di 'esterovestizione') non equivale automaticamente a dimostrare che la società sia fittizia o interposta; sono profili distinti con diversi effetti sanzionatori.
• Le omissioni formali (mancata tenuta o esibizione di scritture) rientrano negli obblighi societari e, salvo prova di fittizietà/interposizione, sono di regola riferite alla società in quanto rapporto fiscale proprio.
• In sede di impugnazione in Cassazione le critiche all'accertamento fattuale richiedono specificità: fatti non censurati o valutati conformemente in entrambi i gradi (c.d. doppia conforme) ostano alla riforma in sede di legittimità.
• La recente modifica normativa (d.lgs. 87/2024) ha codificato il principio giurisprudenziale: la sanzione resta a carico dell'ente salvo prova di fittizietà/interposizione, rafforzando la necessità per l'Amministrazione di fornire elementi probatori concreti per colpire la persona fisica.