Sentenza del 24/07/2023 n. 28 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Trento

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento fondato su operazioni ritenute abusive. Si discute se le operazioni poste in essere dal contribuente abbiano prevalente scopo di eludere il fisco e se l'abuso del diritto possa essere rilevato in sede giurisdizionale anche quando l'Amministrazione non l'abbia espressamente dedotto.

La decisione

La sentenza afferma il principio secondo cui la fattispecie dell'abuso del diritto, dotata di radici costituzionali e comunitarie (art. 53 Cost.), può essere rilevata d'ufficio dal giudice anche se non allegata dall'Amministrazione finanziaria. Tuttavia incombe sull'Amministrazione la prova sia dell'esistenza di un disegno elusivo sia delle modalità di manipolazione o alterazione degli schemi negoziali ordinari: se tali elementi non sono provati, l'accertamento non può essere confermato. In pratica il giudice può sollevare e applicare il principio antiabuso autonomamente, ma l'esito favorevole all'Amministrazione dipende dalla sua capacità probatoria; in mancanza di prova l'atto sanzionatorio deve essere annullato.

Norme richiamate

• art. 10-bis, legge n. 212/2000 (Codice del processo tributario - principi generali sull'abuso del diritto)

  La norma è interpretata come principio che consente al giudice di accertare l'abuso del diritto anche d'ufficio; la sua applicazione richiede comunque un accertamento probatorio sulle ragioni economiche e sul disegno elusivo.

• art. 53 Cost.

  Richiamato per fondare la legittimazione costituzionale del principio antiabuso: il divieto di elusione fiscale trova base nel principio di capacità contributiva.

Massime di principio

• Il giudice tributario può rilevare d'ufficio l'abuso del diritto: non è condizione necessaria che l'Amministrazione finanziaria lo abbia allegato nell'atto impugnato.
• Sebbene il giudice possa sollevare l'abuso autonomamente, l'onere della prova del disegno elusivo e delle manipolazioni negoziali grava sull'Amministrazione finanziaria; senza prova l'accertamento è destinato a cadere.
• Nel valutare l'abuso si applica il criterio della prevalenza dello scopo elusivo: se le operazioni non trovano fondamento in attendibili e apprezzabili ragioni economiche e perseguono principalmente il risparmio d'imposta, sono abusive.
• Operazioni che si spiegano anche con valide ragioni economiche o di mercato non sono automaticamente abusive; la mera convenienza fiscale non è sufficiente per qualificare un'operazione come elusiva.
• La prova richiesta all'Amministrazione comprende sia l'indicazione del disegno elusivo sia elementi concreti sulle modalità di alterazione degli schemi negoziali (strutture fittizie, simulazioni, passaggi artificiosi).
• In presenza di elementi fattuali ambigui o di valide motivazioni economiche, è preferibile per il contribuente documentare e giustificare le ragioni economiche delle operazioni per contrastare efficacemente l'accertamento basato su abuso del diritto.
• La ricaduta pratica: se l'Amministrazione dimostra il disegno elusivo, l'atto di accertamento può essere confermato e si procede alla ricalcolazione tributaria; se non dimostrato, l'atto va annullato.