Cassazione Civile, Sentenza n. 5778/2024 del 04/03/2024

Esito

La controversia

La società ha chiesto il rimborso dell'IVA versata per il periodo 2013-2014 (euro 239.607,28) in relazione a acquisti effettuati in sospensione d'imposta oltre il plafond previsto per gli esportatori abituali. L'imposta era stata richiesta con avvisi di accertamento (relativi ad errore di computo del plafond) e poi versata ratealmente; la società aveva presentato istanza di rimborso ai sensi dell'art. 19, comma 1, lett. g) d.P.R. n. 546/1992, ma l'amministrazione non aveva rimborsato (silenzio-rifiuto). I giudici di merito avevano negato il rimborso ritenendo la violazione sostanziale e richiamando la Circolare 35/E 2013 secondo cui nei casi di splafonamento non sarebbe riconosciuta la detrazione/rimborso quando l'IVA è stata versata a seguito di accertamento e non spontaneamente. La ricorrente ha impugnato in Cassazione per omessa motivazione (art. 360, nn. 4 e 5 c.p.c.) e per violazione delle norme sul plafond e sulla detrazione/rivalsa (art. 8 e art. 60 d.P.R. n. 633/1972).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso. Ha ritenuto fondati i motivi: la motivazione della Commissione regionale era generica e lacunosa; sul merito ha chiarito che l'art. 8, lett. c) d.P.R. n. 633/1972 disciplina il meccanismo del plafond come limite all'esecutività del debito (non come esclusione della sussistenza del debito) e che, nel caso dell'esportatore abituale che ha versato l'IVA contestata a seguito di accertamento, il principio di neutralità dell'IVA (e la Circolare 35/E e la giurisprudenza comunitaria) giustificano il riconoscimento della possibilità di detrarre o ottenere il rimborso dell'imposta versata, salvo comprovata frode o abuso. La Corte ha cassato la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso introduttivo (in favore della società). Ha disposto la compensazione delle spese processuali dei giudizi di merito e del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 546 del 1992, art. 19, comma 1, lett. g)

  Disciplina la procedura per la richiesta di rimborso da parte del contribuente; la società ha utilizzato tale rimedio per ottenere il rimborso dell'IVA versata

• d.P.R. n. 546 del 1992, art. 21, comma 2

  Prevede il termine di 90 giorni per la decisione sull'istanza di rimborso; il decorso del termine ha legittimato il ricorso per silenzio-rifiuto

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 8, comma 1, lett. c) e comma 2

  Stabilisce il regime del plafond per gli esportatori abituali: la lett. c) riguarda acquisti senza IVA entro i limiti del plafond; la Corte ha interpretato la norma come regolatrice dell'esecutività del debito (limite quantitativo per la sospensione d'imposta) e non come norma che elimina la sussistenza del debito fiscale

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 60, settimo comma

  Il contribuente ha diritto di rivalersi dell'imposta o della maggiore imposta relativa ad avvisi di accertamento o rettifica nei confronti dei cessionari dei beni o dei committenti dei servizi soltanto a seguito del pagamento dell'imposta o della maggiore imposta, delle sanzioni e degli interessi.

  Regola la "rivalsa successiva" e il termine per il cessionario/committente di esercitare la detrazione; la Corte ha precisato che questa disposizione non esclude il diritto dell'esportatore abituale al rimborso/detrazione quando abbia effettivamente versato l'imposta accertata, essendo finalizzata a disciplinare il meccanismo della rivalsa e non a negare la neutralità dell'IVA

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 18

  Regola l'obbligo ordinario di rivalsa in fattura del cedente/prestatore; contestualizzato rispetto alla possibilità, prevista dall'art. 60, di una rivalsa successiva

• decreto-legge n. 1 del 2012, art. 93, comma 1 (conv. legge n. 27/2012)

  Ha introdotto/modificato il comma 7 dell'art. 60 d.P.R. n. 633/1972; la Corte lo prende in considerazione nel dibattito sul momento in cui il cessionario può esercitare la detrazione in caso di rivalsa successiva

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 35/E del 17 dicembre 2013

  L'esportatore abituale cui sia stato contestato lo splafonamento potrà esercitare il diritto alla detrazione, al più tardi, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il medesimo ha provveduto al pagamento dell'imposta, della maggiore imposta, delle sanzioni e degli interessi.

  Pur richiamata dall'amministrazione per negare il rimborso, la Corte ha valutato la circolare nella cornice più ampia del principio di neutralità dell'IVA e l'ha utilizzata a supporto dell'idea che, quando l'esportatore abituale paga l'imposta contestata, egli può in concreto esercitare il diritto alla detrazione o ottenere il rimborso

• Direttiva 2006/112/CE, artt. 167-168

  Stabilisce il principio comunitario del diritto alla detrazione come parte integrante del meccanismo dell'IVA; la Corte richiama la necessità di rispettare la neutralità dell'imposta e ricorda che limitazioni al diritto alla detrazione sono ammesse solo in presenza di frode o abuso

• Giurisprudenza della Corte di Giustizia dell'Unione Europea (richiami a varie pronunce)

  Riprende il principio che la neutralità dell'IVA è fondamentale nel sistema UE e che il diritto alla detrazione non può essere limitato se non in presenza di frode/abuso; questa linea ha supportato la conclusione della Corte di Cassazione a favore del rimborso/detrazione

Massime di principio

• L'art. 8, lett. c), d.P.R. n. 633/1972 disciplina il plafond come limite all'esecutività del debito IVA (capacità di acquistare in sospensione d'imposta) e non determina automaticamente l'insussistenza della pretesa fiscale: lo splafonamento produce un'obbligazione che può essere estinta con pagamento e, in tali ipotesi, può sorgere diritto alla detrazione o al rimborso.
• L'art. 60, comma 7, che regola la rivalsa "successiva", non impedisce di per sé che un esportatore abituale che abbia versato l'imposta contestata eserciti il diritto alla detrazione o richieda il rimborso; la norma disciplina tempi e modalità di rivalsa ma non può ledere il principio di neutralità dell'IVA se applicata in modo sostanzialmente vessatorio.
• La neutralità dell'IVA, sancita anche dal diritto UE (artt. 167-168 Direttiva 2006/112/CE e giurisprudenza della Corte di Giustizia), impone che limitazioni al diritto alla detrazione o al rimborso siano ammesse solo in presenza di prova di frode o abuso; in assenza di ciò il contribuente che ha adempiuto non può subire una doppia sanzione (pagamento + mancato rimborso).
• Errori procedurali nella modalità di esercizio del rimedio (es. scelta tra istanza di rimborso e procedura prevista dall'art. 60) non necessariamente privano definitivamente il contribuente del diritto sostanziale: il giudice deve valutare la fondatezza del diritto alla luce della sostanza e della finalità di neutralità del tributo.
• Quando l'amministrazione si avvale di circolari o prassi amministrative per negare rimborsi/detraibili, il giudice valuta tali fonti alla luce delle norme primarie e dei principi comunitari; le circolari non possono contraddire il principio di neutralità o creare effetti sostanziali che non trovino base normativa chiara.
• In casi analoghi è consigliabile documentare il pagamento dell'imposta, delle sanzioni e degli interessi e inoltrare istanza di rimborso/documentare il diritto alla detrazione con chiarezza temporale e sostanziale; la controversia può essere decisa a favore del contribuente quando siano rispettati i requisiti sostanziali e non emerga frode.