Sentenza del 21/12/2024 n. 33790 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società chiedeva il rimborso dei dazi, pari al 3%, pagati per 29 importazioni definitive effettuate nel 2017 di nocciole crude sgusciate di origine turca. Dopo il Regolamento di esecuzione UE n. 604/2018, che aveva ripristinato con effetto retroattivo dal 1° maggio 2016 il trattamento preferenziale per i prodotti ottenuti in regime di perfezionamento attivo (TPA), Nestlé domandava la rettifica delle dichiarazioni doganali da importazione definitiva a TPA; in subordine, chiedeva un’autorizzazione retroattiva al TPA oppure il rimborso per equità. In Cassazione ha dedotto, con tre motivi, la violazione delle norme sulla revisione delle dichiarazioni doganali, l’errata applicazione dei limiti temporali all’autorizzazione retroattiva e la sussistenza dei presupposti per il rimborso equitativo.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato tutti e tre i motivi e confermato il diniego di rimborso, nonché la sentenza della Corte di Giustizia tributaria di secondo grado dell’Umbria n. 296/01/2022, che aveva a sua volta confermato il rigetto del ricorso deciso dalla Commissione tributaria provinciale di Perugia. La revisione non poteva servire a sostituire il regime doganale scelto consapevolmente dalla società: non risultavano errori od omissioni involontari nella dichiarazione, ma una scelta imprenditoriale di importare definitivamente pagando il dazio del 3%. L’autorizzazione retroattiva al TPA, richiesta il 21 aprile 2020, non poteva coprire le operazioni del 2017: anche ammettendo un caso eccezionale, la retroattività poteva decorrere al più dal 21 aprile 2019. È stata inoltre esclusa una situazione eccezionale che giustificasse il rimborso per equità, poiché la società aveva scelto autonomamente il regime definitivo mentre altri operatori, nelle medesime condizioni, avevano scelto il TPA. Nestlé è stata condannata alle spese del giudizio di legittimità, liquidate in 7.600 euro per compensi, oltre alle spese prenotate a debito; è stato dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• Art. 48 del Regolamento (UE) n. 952/2013 (Codice doganale dell’Unione, CDU), controllo a posteriori

  «Alla luce di quanto sopra, risultano ben delineati dalla giurisprudenza comunitaria e di legittimità i presupposti della revisione dell'accertamento doganale attivabile (d'ufficio o su iniziativa di parte) nei casi di incompletezza e inesattezza delle informazioni fornite nella dichiarazione (in dogana, per la custodia temporanea, sommaria di entrata, sommaria di uscita, di riesportazione etc.), ma non già utilizzabile per la modifica della tipologia di regime doganale di una dichiarazione (come, nella specie, da importazione definitiva a perfezionamento attivo).»

  Il controllo e la revisione a posteriori consentono di correggere inesattezze o incompletezze delle informazioni dichiarate, ma non di trasformare, per effetto di una scelta successiva dell’importatore, il regime doganale originariamente indicato in un regime diverso.

• Art. 173 del Regolamento (UE) n. 952/2013 (CDU), modifica della dichiarazione in dogana

  «Su richiesta del dichiarante, entro tre anni dalla data di accettazione della dichiarazione in dogana, la modifica della stessa può essere autorizzata dopo lo svincolo delle merci per consentire al dichiarante di adempiere ai suoi obblighi riguardanti il vincolo delle merci al regime doganale in questione».

  La modifica dopo lo svincolo è ammessa entro il termine previsto per consentire al dichiarante di adempiere agli obblighi del regime dichiarato; non costituisce, secondo la decisione, uno strumento per sostituire liberamente il regime prescelto con un altro.

• Art. 174 del Regolamento (UE) n. 952/2013 (CDU), invalidamento della dichiarazione in dogana

  «Salvo che sia altrimenti disposto, una volta concesso lo svincolo delle merci, la dichiarazione in dogana non può più essere invalidata».

  L’invalidamento è uno strumento distinto e soggetto a condizioni; dopo lo svincolo, di regola, la dichiarazione non può essere invalidata per cambiare il regime doganale.

• Art. 15, paragrafo 2, del Regolamento (UE) n. 952/2013 (CDU), informazioni fornite alle autorità doganali

  «La presentazione di una dichiarazione in dogana, di una dichiarazione per la custodia temporanea, di una dichiarazione sommaria di entrata, di una dichiarazione sommaria di uscita, di una dichiarazione di riesportazione o di una notifica di riesportazione di una persona alle autorità doganali o di una domanda per ottenere un'autorizzazione o qualsiasi altra decisione impegna la persona interessata per quanto riguarda: a) l'accuratezza e completezza delle informazioni riportate nella dichiarazione, notifica o domanda».

  Il dichiarante risponde dell’accuratezza e della completezza delle informazioni presentate. Il sistema dichiarativo impone quindi di scegliere e dichiarare correttamente il regime applicabile al momento dell’operazione.

• Art. 211, paragrafo 2, del Regolamento (UE) n. 952/2013 (CDU), autorizzazione retroattiva

  «Le autorità doganali concedono un'autorizzazione con effetto retroattivo quando sono soddisfatte tutte le seguenti condizioni: a) esistenza di un'esigenza economica certa; b) non vi è stato alcun tentativo di frode relativamente alla domanda; c) il richiedente ha dimostrato sulla base dei conti o delle scritture che: i) tutti i requisiti del regime sono soddisfatti; ii) se del caso, le merci possono essere individuate per il periodo considerato; iii) tali conti o scritture consentono il controllo del regime».

  L’autorizzazione retroattiva richiede il rispetto cumulativo delle condizioni previste dal CDU; la sua concessione non permette, da sola, di superare i limiti temporali stabiliti dalle norme attuative.

• Art. 172 del Regolamento delegato (UE) 2015/2446 (RD), decorrenza dell’autorizzazione retroattiva

  «In casi eccezionali le autorità doganali possono consentire che l'efficacia dell'autorizzazione di cui al paragrafo 1 decorra da un anno o, nel caso di merci che rientrano nell'allegato 71-02, da tre mesi prima della data di accettazione della domanda».

  Anche in presenza di un caso eccezionale, la retroattività è limitata: per le operazioni in esame poteva risalire al massimo a un anno prima della domanda del 21 aprile 2020, e quindi non raggiungere le importazioni del 2017.

• Art. 116 del Regolamento (UE) n. 952/2013 (CDU), rimborso o sgravio dei dazi

  La disposizione include l’equità tra le ragioni per cui può essere concesso il rimborso o lo sgravio, ma il suo riconoscimento è subordinato ai presupposti specificati dall’art. 120 CDU.

• Art. 120 del Regolamento (UE) n. 952/2013 (CDU), rimborso o sgravio per motivi di equità

  «Si considera che sussistano le circostanze particolari di cui al paragrafo 1 qualora risulti chiaramente dalle circostanze del caso che il debitore si trova in una situazione eccezionale rispetto agli altri operatori che esercitano la stessa attività e che, in assenza di dette circostanze, egli non avrebbe subito il pregiudizio dalla riscossione dell'importo del dazio all'importazione o all'esportazione».

  Il rimborso equitativo richiede una situazione realmente eccezionale rispetto agli operatori che svolgono la stessa attività e un pregiudizio causalmente collegato a tale situazione. La scelta autonoma di un diverso regime doganale, dettata da convenienza o economicità, non basta.

• Art. 254 e allegato 90 del Regolamento delegato (UE) 2015/2446, passaggio dal regime TSCD al TPA

  Dal 1° maggio 2016 le operazioni soggette ad autorizzazioni TSCD ancora in essere dovevano essere gestite come operazioni di perfezionamento attivo. La successiva estensione retroattiva del trattamento preferenziale ha riguardato i prodotti ottenuti da merci vincolate al TPA, non le importazioni definitive effettuate scegliendo un regime diverso.

• Art. 69-bis del Regolamento di esecuzione (UE) 2015/2447, introdotto dal Regolamento di esecuzione (UE) 2018/604

  «Se merci di provenienza diversa dall'Unione, aventi carattere originario preferenziale nell'ambito di un regime preferenziale fra l'Unione e paesi terzi, sono vincolate al regime di perfezionamento attivo, i prodotti trasformati da esse ottenuti sono, al momento dell'immissione in libera pratica, ritenuti avere lo stesso carattere originario preferenziale di dette merci».

  Il trattamento preferenziale si estende ai prodotti trasformati quando le merci originarie preferenziali sono vincolate al regime di perfezionamento attivo. La norma non consente di equiparare a tale regime un’importazione definitiva scelta e dichiarata dall’operatore.

• Art. 4 del Regolamento di esecuzione (UE) 2018/604, efficacia temporale

  La modifica che ha introdotto l’art. 69-bis ha effetto dal 1° maggio 2016, ma la retroattività temporale del trattamento preferenziale non elimina il requisito che le merci siano state vincolate al regime di perfezionamento attivo.

• Art. 11, quinto comma, del D.Lgs. n. 374/1990, revisione dell’accertamento doganale

  «Quando dalla revisione, eseguita sia d'ufficio che su istanza di parte, emergono inesattezze, omissioni o errori relativi agli elementi presi a base dell'accertamento, l'ufficio procede alla relativa rettifica e ne dà comunicazione all'operatore interessato, notificando apposito avviso».

  La rettifica presuppone inesattezze, omissioni o errori negli elementi posti a base dell’accertamento; non è un mezzo per cambiare, per una scelta successiva, il regime dichiarato.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. n. 115/2002

  In caso di rigetto del ricorso, la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento dell’ulteriore contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso, ove dovuto.

Massime di principio

• La revisione doganale a posteriori può correggere errori od omissioni relativi alla dichiarazione, ma non serve normalmente a sostituire un regime doganale scelto consapevolmente con un altro dopo lo svincolo delle merci.
• La retroattività di una norma che riconosce un trattamento tariffario non rende automaticamente rimborsabili i dazi a chi non aveva vincolato le merci al regime richiesto dalla norma. Occorre verificare sia il regime effettivamente dichiarato sia le condizioni specifiche del beneficio.
• Un’autorizzazione retroattiva a un regime speciale è soggetta alle condizioni del CDU e ai limiti temporali della normativa attuativa; una domanda presentata molto tempo dopo le operazioni può non coprirle, anche se il caso è qualificabile come eccezionale.
• Il rimborso per equità non deriva dalla sola disparità di trattamento o dal fatto che, a posteriori, un diverso regime sarebbe risultato più conveniente. Occorre dimostrare circostanze eccezionali rispetto agli operatori comparabili e l’assenza di frode o negligenza manifesta.
• Quando esistono regimi doganali alternativi, la scelta operata dall’impresa per ragioni di costo, rapidità o semplicità amministrativa resta normalmente imputabile all’operatore e non costituisce, da sola, un errore correggibile o una situazione eccezionale.