Sentenza del 21/12/2024 n. 33761 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Per i periodi d’imposta 2012-2014, dopo un PVC, l’Ufficio aveva contestato alla società, che noleggiava a freddo gruppi elettrogeni senza operatore né carburante, l’omessa denuncia dell’officina elettrica, il mancato pagamento dei diritti annuali di licenza e l’omesso versamento delle accise, irrogando le relative sanzioni. La società sosteneva che i costi fiscali dell’energia fossero a carico dei clienti utilizzatori. Dopo l’accoglimento del ricorso da parte della CTP di Milano e il rigetto dell’appello dell’Ufficio da parte della CTR della Lombardia, l’Ufficio ha proposto tre motivi di ricorso per cassazione, contestando l’individuazione dell’utilizzatore quale soggetto d’imposta, la qualificazione dell’attività della società e l’esclusione della sua responsabilità quale esercente un’officina di produzione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto congiuntamente i tre motivi, ritenendoli fondati. Ha stabilito che il noleggiatore che svolge professionalmente e abitualmente attività d’impresa mettendo a disposizione gruppi elettrogeni è il soggetto d’imposta e assume la qualifica di esercente un’officina di produzione, anche quando il noleggio è a freddo e l’energia viene materialmente prodotta presso il cliente; l’utilizzo è escluso dall’accisa soltanto nei casi previsti dall’art. 52, comma 2, TUA. Ha quindi cassato la sentenza della CTR della Lombardia e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la regolazione e liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. Non è stata pronunciata una decisione definitiva sull’importo dell’accisa o delle sanzioni.

Norme richiamate

• Direttiva 2003/96/CE, art. 21, paragrafo 5

  Dispone in proposito l'art. 21, par. 5, Dir. cit. "l'elettricità e il gas naturale sono soggetti ad imposizione e diventano imponibili al momento della fornitura da parte del distributore o del ridistributore".

  L’elettricità diviene imponibile al momento della fornitura da parte del distributore o ridistributore; la decisione richiama questa regola come quadro europeo dell’imposizione.

• Direttiva 2008/118/CE, artt. 2 e 33, paragrafo 3

  L' art. 33 , par. 3 della successiva Direttiva 2008/118/CE dispone che "il debitore dell'accisa divenuta esigibile è, a seconda dei casi menzionati nel paragrafo 1, la persona che effettua la fornitura o che detiene i prodotti destinati ad essere forniti o alla quale i prodotti sono forniti nell'altro Stato membro".

  La Corte richiama la direttiva per collegare l’obbligo d’accisa al soggetto che effettua la fornitura o detiene i prodotti destinati a essa; precisa inoltre che le accise sono prelevate sul produttore e che il presupposto si realizza con l’immissione in consumo.

• D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (TUA), art. 52, commi 1 e 2

  Conformemente, l'art. 52, comma 1, TUA prevede che sia sottoposta ad accisa l'energia elettrica al momento della fornitura ai consumatori finali (individuandosi, pertanto, come fonte o fatto generatore dell'accisa la fornitura di energia), nonché il consumo della stessa in caso di energia elettrica prodotta per uso proprio (impiego per uso proprio di autoproduttori di energia).

  La norma individua due presupposti alternativi dell’accisa: la fornitura ai consumatori finali e il consumo dell’energia autoprodotta per uso proprio. La produzione tramite gruppi elettrogeni è imponibile, salvo le specifiche esclusioni previste dal comma 2.

• D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (TUA), art. 53, commi 1, 4 e 7

  Il successivo art. 53, comma 1, TUA prevede che sono obbligati al pagamento dell'accisa sull'energia elettrica "i soggetti che procedono alla fatturazione dell'energia elettrica ai consumatori finali, di seguito indicati come venditori" (lett. a) e "gli esercenti le officine di produzione di energia elettrica utilizzata per uso proprio" (lett. b).

  Sono soggetti obbligati, tra gli altri, gli esercenti le officine di produzione per uso proprio. Per la Corte, il noleggiatore che esercita professionalmente e abitualmente l’attività di messa a disposizione dei gruppi elettrogeni rientra in tale categoria; i soggetti obbligati devono inoltre denunciare l’attività e ottenere la licenza di esercizio.

• D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (TUA), art. 54, comma 1

  La legge introduce, inoltre, una nozione di officina di produzione di energia elettrica molto estesa (art. 54 TUA), riferita, in termini oggettivi, agli apparati di produzione, accumulazione, trasformazione e distribuzione dell'energia elettrica, ancorché montati su veicoli. Elemento connotante la nozione di officina di produzione è, sotto il profilo soggettivo, l'esercizio dell'attività di produzione di energia elettrica, attraverso il "complesso degli apparati di produzione, accumulazione, trasformazione e distribuzione dell'energia elettrica", in forma imprenditoriale ("esercitati da una medesima ditta").

  La nozione di officina comprende gli apparati idonei a produrre o trattare energia, anche se amovibili o collocati in luoghi diversi dalla sede del noleggiatore, purché riferibili alla medesima impresa. La qualifica dipende dall’esercizio imprenditoriale, abituale e professionale dell’attività, non dal luogo della produzione materiale.

• D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (TUA), art. 63

  I soggetti tenuti al pagamento dell'accisa sono, poi, tenuti all'obbligo di denuncia dell'attività all'Ufficio delle Dogane competente (art. 53, comma 4, TUA), al fine di ottenere una licenza di esercizio (art. 53, comma 7, TUA), i cui costi sono disciplinati dall'art. 63 TUA.

  La licenza di esercizio e i relativi costi si collegano alla qualità di soggetto obbligato all’accisa. Nel caso di noleggio imprenditoriale dei gruppi elettrogeni, l’obbligo non viene trasferito ai singoli utilizzatori solo perché attivano materialmente l’apparecchio.

Massime di principio

• Il noleggio a freddo non esclude di per sé l’accisa: se il noleggiatore mette a disposizione gruppi elettrogeni nell’esercizio abituale e professionale di un’impresa, può essere il soggetto d’imposta e l’esercente dell’officina di produzione.
• La circostanza che il generatore sia privo di operatore e carburante, o che venga materialmente utilizzato presso il cliente, non sposta automaticamente la soggettività d’imposta sull’utilizzatore; rilevano l’organizzazione imprenditoriale e la riferibilità degli apparati al noleggiatore.
• La produzione di energia elettrica è in linea generale assoggettata ad accisa, salvo che ricorra una specifica ipotesi di esclusione prevista dall’art. 52, comma 2, TUA.
• La pronuncia ha cassato con rinvio la decisione di merito: enuncia il criterio giuridico applicabile, ma non definisce in via definitiva l’importo dovuto né conferma definitivamente tutte le contestazioni e sanzioni, che restano da riesaminare in sede di rinvio.