Cassazione Civile, Sentenza n. 32475/2024 del 14/12/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della CTR Veneto che aveva ritenuto non esercitata attività d'impresa dalla società di fatto costituita tra gli eredi e aveva escluso la tassazione di plusvalenze e/o l'applicazione dell'IVA su alcune cessioni (automezzo, beni strumentali, capannone non ultimato e unità immobiliare accatastata A/7). Il ricorso per cassazione sollevava 14 motivi, tra i quali: vizio di motivazione sui valori attribuiti ai cespiti; falsa applicazione delle norme in tema di società di fatto e qualificazione dell'attività come impresa; corretta qualificazione fiscale delle cessioni immobiliari (esenzione IVA vs imponibilità) e delle plusvalenze; ammissibilità in appello di documenti prodotti dall'Amministrazione; e questioni probatorie relative all'assegnazione dei beni ereditari.

La decisione

La Corte di Cassazione ha in parte accolto il ricorso: ha cassato la sentenza impugnata e rinviato al giudice di merito accogliendo i motivi n. 4, 5, 6 e 14 (ossia quelli relativi alla corretta qualificazione giuridica della società di fatto e della continuazione dell'impresa, alla inutilizzabilità della dichiarazione di successione quale atto di assegnazione dei beni dell'impresa, alla inammissibilità della esclusione ex ante dei documenti prodotti in appello e alla valutazione sulla imponibilità IVA del capannone non ultimato). Ha invece rigettato i primi tre motivi ed altri (tra cui quello relativo alla qualificazione dell'appartamento A/7 come bene non strumentale), e ha assorbito alcuni motivi residui. In sostanza: la Cassazione ha ritenuto errata l'esclusione dell'esercizio d'impresa da parte della società di fatto e ha ammesso la documentazione prodotta in appello, riconoscendo che la questione dell'IVA sul capannone richiede un nuovo esame; ha confermato invece l'esclusione della plusvalenza per l'appartamento A/7 poiché non qualificato come bene strumentale esclusivo della società di fatto. La causa è stata rinviata al giudice di merito per il nuovo esame e per le spese di giudizio.

Norme richiamate

• d.lgs. 546/1992 art. 36

  Richiamato dalle parti per censurare la sentenza di merito; la Corte ha esaminato le doglianze sul vizio di motivazione nei limiti consentiti dal giudizio di legittimità e ne ha escluso l'esistenza quando la motivazione appare sufficientemente intelligibile.

• art. 360 c.p.c. (nn. 1, 3, 4, 5)

  Fondamento delle censure di cassazione: la Corte ha distinto tra i vari vizi censurati (omessa motivazione, falsa applicazione della legge, vizio di sussunzione, omesso esame di fatti decisivi) e ha accolto quelli riconducibili a falsa applicazione/normativa e ammissibilità di prova in appello (n.3 e n.5) mentre ha respinto censure esclusivamente sul merito fattuale o sulla motivazione non oltre il minimo costituzionale.

• codice civile artt. 2082, 2135, 2697, 2727, 2729

  Usati nella discussione sulla natura dell'attività esercitata (imprenditoriale agricola ex art.2135 c.c.) e sul riparto dell'onere della prova; la Corte ricorda che la continuazione dell'attività dopo la morte può configurare società di fatto e che l'elemento discriminante è lo svolgimento di attività con scopo lucrativo.

• d.P.R. n. 633/1972 art. 10 n. 8-ter lett. a)

  "le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni, escluse: a) quelle effettuate, entro quattro anni dalla data di ultimazione... dalle imprese costruttrici..."

  La Corte ha affrontato l'applicabilità dell'esenzione IVA: il capannone potenzialmente rientra nella disciplina, ma la cessione di fabbricati non ultimati può essere imponibile se ancora nel circuito produttivo; la Corte ha ritenuto ammissibili i documenti che provano lo stato di ultimazione per determinare la soglia di imponibilità.

• TUIR (D.P.R. 917/1986) artt. 5, 6, 32, 55, 65, 85, 86

  art.5 comma 3 lett. b) TUIR: "le società di fatto sono equiparate alle società in nome collettivo o alle società semplici ..."; art.65 comma 3: "Per le società di fatto si considerano relativi all'impresa i beni indicati alle lett. a) e b) del comma 1 dell'art.85 ... i beni strumentali per l'esercizio dell'impresa, compresi quelli iscritti in pubblici registri a nome dei soci utilizzati esclusivamente come strumentali per l'esercizio dell'impresa."

  La Corte ha chiarito che le società di fatto, se esercitano attività agricola oltre i limiti, vanno assimilate alle società di persone ai fini reddituali; tuttavia per le società di fatto la qualificazione dei beni come "relativi all'impresa" è più restrittiva (art.65(3)): solo i beni usati esclusivamente come strumentali vengono considerati relativi all'impresa ai fini delle plusvalenze ex art.86.

• d.lgs. 546/1992 art. 58

  La Corte ha richiamato l'art.58 per affermare la possibilità, nel contenzioso tributario, di produrre nuovi documenti in appello entro il termine previsto (venti giorni prima dell'udienza), anche se si tratta di documenti preesistenti al primo grado e in possesso dell'altra parte.

• Cost. art. 111 comma 6 e c.p.c. art.132 comma 2 n.4

  Citati nella valutazione del 'minimo costituzionale' della motivazione: la Corte ha ribadito i limiti del sindacato di legittimità sulla motivazione di merito, richiedendo che eventuali vizi emergano dal testo della sentenza impugnata.

• circolare Agenzia Entrate n.12/E (1.3.2007 e 12.3.2010)

  Richiamata dalla Corte per evidenziare l'orientamento dell'Amministrazione secondo cui le cessioni di fabbricati non ultimati sono generalmente imponibili ad IVA se la cessione avviene nel circuito produttivo; questo supporta l'obbligo di esaminare documentazione sullo stato di ultimazione.

Massime di principio

• La continuazione, da parte degli eredi, di un complesso aziendale dopo la morte del titolare può configurare una società di fatto: se l'attività prosegue con scopo lucrativo e con utilizzo dei beni comuni per l'impresa, gli eredi possono essere considerati contitolari dell'impresa.
• La dichiarazione di successione ha natura fiscale e non costituisce automaticamente atto di assegnazione dei beni dall'impresa ai soci: non è di per sé sufficiente per escludere che i beni restino 'relativi all'impresa' nella società di fatto.
• Per le società di fatto la qualificazione dei beni come 'relativi all'impresa' è più restrittiva (art.65(3) TUIR): affinché un bene iscritto a nome dei singoli soci sia considerato bene d'impresa, deve risultare utilizzato esclusivamente come strumentale per l'attività.
• La cessione di un fabbricato non ultimato può essere imponibile ad IVA se il bene è ancora nel 'circuito produttivo' e la vendita non è effettuata a un consumatore finale che poi completa i lavori; lo stato di ultimazione è elemento decisivo e deve essere provato con documenti ammissibili.
• Nel processo tributario è ammessa la produzione di documenti in appello (anche se preesistenti e già in possesso della controparte) purché presentati entro i termini e con le formalità previste (fino a 20 giorni liberi prima dell'udienza), e tali documenti possono incidere sulla qualificazione fiscale dell'operazione.
• In sede di cassazione non è consentito un sindacato sul merito dei fatti già accertati in modo insindacabile; è tuttavia possibile contestare la corretta applicazione della norma al fatto (vizio di sussunzione) e vizi rilevanti della motivazione se configurano 'motivazione apparente' od error in procedendo.
• Le plusvalenze immobiliari si tassano diversamente a seconda della qualifica soggettiva (società commerciali vs società di fatto/società semplici) e della natura del bene (strumentale esclusivo vs bene personale/successione): bisogna applicare la disciplina concreta prevista dal TUIR, non solo regole generali.