Sentenza del 15/03/2017 n. 6746 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia impugnava la decisione della Commissione tributaria regionale della Lombardia relativa all’accertamento per l’anno d’imposta 2004, ai fini IRES, IRAP e IVA, che contestava maggiori redditi d’impresa, indebita deduzione di costi e omessa dichiarazione di plusvalenze. Con il primo motivo lamentava l’omesso esame delle censure d’appello sull’effettiva natura dell’accertamento: non fondato soltanto sugli studi di settore, ma condotto in via induttiva ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600/1973 e sostenuto anche da elementi autonomi: gestione antieconomica e bilanci in perdita dal 2000 (salvo il 2003), ricavi dichiarati per otto immobili a fronte di utenze e residenze riferibili a tredici affittuari e di un solo contratto registrato, nonché locazione dei terreni a valori irrisori. Il secondo motivo denunciava l’omessa decisione sulle riprese analitiche riguardanti costi non documentati o non di competenza del 2004 e la mancata dichiarazione di una quota rateizzata di plusvalenza per la cessione di un bene strumentale.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi. Quanto al primo, ha rilevato che, benché l’Agenzia avesse rubricato la censura come violazione dell’art. 112 c.p.c., il contenuto denunciava chiaramente una carenza di motivazione, riconducibile all’art. 132 c.p.c.; l’errata indicazione formale della norma non rendeva quindi il motivo inammissibile. La CTR non aveva esaminato gli elementi addotti a sostegno dell’accertamento induttivo. Quanto al secondo, la CTR aveva omesso di pronunciarsi sulle contestazioni relative a costi non di competenza o non documentati e alla plusvalenza; il generico riferimento a errori nell’applicazione delle norme sostanziali costituiva motivazione apparente. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. Non è stata decisa definitivamente la fondatezza dell’accertamento: il giudice del rinvio dovrà esaminare le questioni trascurate.

Norme richiamate

• Art. 112 c.p.c.

  L'Ufficio censura formalmente la decisione della CTR ai sensi dell'art. 112 c.p.c., ossia per non aver pronunziato su specifico motivo d'appello.

  La disposizione rileva per l’obbligo del giudice di pronunciarsi sulle domande e sui motivi sottoposti al suo esame. La Corte ha però qualificato la censura in base al suo contenuto effettivo, riconducendola, nella parte relativa alla mancanza di motivazione, alla diversa norma processuale pertinente.

• Art. 132 c.p.c.

  Nell'illustrazione del motivo, peraltro, formula una diversa contestazione, ossia che la CTR non ha motivato circa l'applicazione acritica degli studi di settore già affermata dalla CTP ("totale omissione dell'esame di tali argomentazioni ed apodittica affermazione che nulla è stato al riguardo dedotto od argomentato dall'appellante"), doglianza che in realtà si concretizza nella omessa materiale motivazione, ossia nella violazione dell'art. 132 c.p.c..

  La mancanza di un esame motivato delle argomentazioni decisive integra un vizio di motivazione riconducibile all’art. 132 c.p.c.; la qualificazione del motivo di ricorso dipende dalle ragioni esposte, non soltanto dalla norma indicata nella rubrica.

• Art. 360, n. 4, c.p.c.

  Con il primo motivo l'Agenzia delle entrate denuncia, ai sensi dell'art. 360 c.p.c. , n. 4, violazione e falsa applicazione dell'art. 112 c.p.c. per omessa pronuncia con riferimento a specifici motivi di appello.

  La norma costituisce il mezzo processuale con cui l’Agenzia ha denunciato in Cassazione i vizi processuali della decisione. La Corte ha esaminato le censure e le ha accolte, qualificandone correttamente il contenuto.

• Art. 39, comma 1, lett. d), D.P.R. n. 600/1973

  Giova ricordare, del resto, che in tema di accertamento induttivo dei redditi, l'Amministrazione finanziaria può, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, fondare il proprio accertamento sia sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio dell'attività svolta, sia sugli studi di settore, nel quale ultimo caso l'Ufficio non è tenuto a verificare tutti i dati richiesti per uno studio generale di settore, potendosi basare anche solo su alcuni elementi ritenuti sintomatici per la ricostruzione del reddito del contribuente (v. Cass. n. 16430 del 2011).

  L’accertamento induttivo può basarsi su gravi incongruenze desunte dalle caratteristiche concrete dell’attività oppure sugli studi di settore; in quest’ultimo caso l’Ufficio può utilizzare anche soltanto alcuni elementi sintomatici. Il giudice deve tuttavia esaminare gli elementi specificamente dedotti a sostegno dell’accertamento, senza presupporre che esso derivi automaticamente dal solo studio di settore.

Massime di principio

• Il giudice d’appello deve esaminare i motivi e gli elementi di prova specificamente prospettati dalle parti; una decisione che li ignori può essere cassata per omessa pronuncia o per carenza di motivazione, a seconda del vizio effettivamente denunciato.
• In Cassazione, la rubrica del motivo non è vincolante: se dall’esposizione si ricava chiaramente quale vizio è contestato, la Corte può attribuirgli la corretta qualificazione giuridica.
• Gli studi di settore possono concorrere a un accertamento induttivo, ma l’accertamento non va considerato automaticamente fondato soltanto su di essi quando l’Amministrazione deduce anche elementi autonomi e concreti. Tali elementi devono essere valutati dal giudice.
• La Cassazione può cassare con rinvio per consentire l’esame di questioni rimaste senza decisione senza stabilire, già in quella sede, se l’accertamento tributario sia nel merito corretto.