Cassazione Civile, Sentenza n. 6394/2022 del 28/02/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava per gli anni 2005, 2006 e 2007 operazioni (conferimento ramo d'azienda, locazioni, finanziamento e rinuncia al credito) ritenute elusive: imputava una sopravvenienza attiva per euro 527.087 (art. 88 T.U.I.R.), il recupero di perdite utilizzate nei periodi successivi e la non deducibilità di taluni costi/effetti IVA, sostenendo che le operazioni avevano prevalente scopo fiscale. La contribuente sosteneva l'effettività dell'operazione, valide ragioni economiche (riorganizzazione, sinergie, riduzione costi) e l'inesistenza dei presupposti per qualificare l'operazione come elusiva ai sensi dell'art. 37-bis DPR 600/1973.

La decisione

La Corte di Cassazione ha riunito i procedimenti e, pronunciandosi sui ricorsi della società, ha accolto il primo motivo ritenendo che le sentenze della Commissione tributaria regionale del Veneto fossero affette da nullità per motivazione apparente. In particolare la CTR aveva dato giudizi sintetici e acritici, rinviando per relationem alle deduzioni dell'Ufficio senza indicare le ragioni concrete e gli elementi da cui traeva il convincimento sull'abuso. Per tali vizi le sentenze impugnate sono state cassate e i giudizi rinviati alla CTR del Veneto in diversa composizione, con ordine di decidere nuovamente anche sulle spese. Gli altri motivi sono stati assorbiti o dichiarati inammissibili.

Norme richiamate

• art. 88 T.U.I.R.

  norma richiamata in relazione alla sopravvenienza attiva contestata (rinuncia al credito) e alla sua rilevanza ai fini della determinazione del reddito imponibile

• art. 37-bis d.P.R. 600/1973

  disciplina dell'abuso del diritto/operazioni elusive; richiede che l'Amministrazione motivi adeguatamente la pretesa e consideri le giustificazioni economiche del contribuente; la Corte ha sottolineato l'onere probatorio dell'Amministrazione e l'obbligo di motivazione sul punto

• art. 109 T.U.I.R.

  riferimento ai costi non deducibili che l'Ufficio aveva riproposto in accertamento

• art. 360 c.p.c. (motivi per cassazione)

  fondamento giuridico dei motivi di cassazione: in particolare la censura per nullità della motivazione (n. 4) e per violazione di legge (n. 3/5) usata dalla ricorrente; la Corte ha ritenuto fondato il vizio di motivazione apparente

• art. 274 cod. proc. civ.

  norma sulla riunione di procedimenti; la Corte ha disposto la riunione per assicurare coerenza e economia di giudizio

• art. 295 e art. 337 cod. proc. civ.

  richiamate in relazione alla sospensione facoltativa/obbligatoria e alla connessione tra giudizi; la Corte ha spiegato perché la riunione rendeva irrilevanti le questioni di sospensione

• art. 348-ter cod. proc. civ.

  richiamata in tema di limiti alla censura per omessa motivazione quando sussiste la 'doppia conforme'; la Corte ha rilevato la mancata indicazione da parte della società delle ragioni che distinguessero le decisioni conformi

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  richiamata dalle parti in tema di obblighi di allegazione e deduzione nel giudizio tributario; la Corte ha rilevato la necessità che il giudice di merito esamini le deduzioni contrastanti

• art. 10-bis Statuto dei diritti del contribuente

  citato in motivazione come riferimento interpretativo (pur non applicabile ratione temporis) per la nozione di 'mancanza di sostanza economica' e per gli indici di abuso

• Legge 11/03/2014 n. 23 e d.lgs. 15/08/2015 n. 128

  richiamate come disciplina e delega per contrastare la pianificazione fiscale aggressiva e per introdurre criteri antielusivi, coerentemente con la raccomandazione UE 2012/772

• Raccomandazione 2012/772/UE

  fonte comunitaria richiamata per definire le costruzioni 'artificiali' e la mancanza di sostanza economica come indice di elusione fiscale

Massime di principio

• La qualificazione di un'operazione come elusiva richiede motivazione specifica: il giudice deve indicare i fatti e gli elementi probatori concreti dai quali desume l'intento elusivo; la mera adesione all'avviso o a valutazioni sintetiche dell'Amministrazione è insufficiente.
• Spetta all'Amministrazione dimostrare che la ragione prevalente dell'operazione è il risparmio fiscale (confrontando lo schema adottato con il comportamento 'fisiologico' aggirato); il contribuente può neutralizzare l'accusa provando valide ragioni economiche non marginali.
• Nei giudizi tributari la mancanza di una motivazione comprensibile e collegata ai fatti determina la nullità della sentenza per apparente motivazione e comporta la cassazione con rinvio.
• Quando più accertamenti per anni successivi sono collegati alla stessa operazione di fondo (es. utilizzo di perdite), i giudizi possono essere riuniti per assicurare coerenza e questa riunione incide sulla trattazione delle questioni pregiudiziali.
• In casi analoghi è fondamentale per il contribuente documentare e spiegare con precisione le ragioni economiche e l'evidenza probatoria (contratti, business plan, giustificativi) affinché il giudice possa valutare concretamente la sussistenza di una 'sostanza economica'.
• Il giudice di merito non può limitarsi a rinviare per relationem agli atti dell'Ufficio: deve esplicitare perché ritiene più attendibili le argomentazioni dell'Amministrazione rispetto a quelle del contribuente.