Cassazione Civile, Sentenza n. 17306/2025 del 27/06/2025

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento per IVA, IRES e IRAP relativo al 2010 emesso sul presupposto che la società estera fosse fiscalmente residente in Italia per esterovestizione. I ricorrenti contestavano principalmente: nullità del processo verbale di constatazione (p.v.c.) per vizi di notifica e di invito a comparire; violazione del contraddittorio endoprocedimentale e mancato rispetto del termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000; erronea esclusione dell'efficacia del giudicato esterno (sentenza CTP n. 6619/2017); travisamento e valore fidefaciente del p.v.c.; carenza dei presupposti per l'accertamento di esterovestizione e contestuale censura sulla mancata applicazione o richiesta di chiarimenti ex art. 10-bis L. 212/2000.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto fondati i motivi relativi alla invalidità della notifica del p.v.c. e alla violazione dell'art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000: il p.v.c. era stato notificato mediante affissione all'albo comunale nonostante fosse nota la sede italiana e fosse obbligatoria la notifica secondo le regole previste per contribuenti non residenti (art. 60 d.P.R. 600/1973), con conseguente mancato rispetto del termine dilatorio di 60 giorni prima dell'emissione dell'avviso di accertamento. Non essendovi stata dimostrata dall'amministrazione una specifica e motivata urgenza, l'avviso di accertamento è stato dichiarato illegittimo per emissione ante tempus. Sono stati rigettati i motivi relativi all'efficacia del giudicato esterno e ad altri profili già valutati come infondati; gli altri motivi sono stati assorbiti. La sentenza impugnata è cassata per i motivi accolti e la causa è decisa nel merito con accoglimento del ricorso originario dei contribuenti; le spese sono integralmente compensate.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)

  Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza.

  La Corte interpreta la norma nel senso che l'inosservanza del termine dilatorio di 60 giorni comporta, salvo prova di urgente motivazione da parte dell'Amministrazione, l'illegittimità dell'avviso di accertamento emesso antecedentemente al suo decorso.

• art. 60, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere notificati al contribuente è eseguita secondo le norme stabilite dagli articoli 137 e seguenti del codice di procedura civile... lettera e) quando nel comune nel quale deve eseguirsi la notificazione non vi è abitazione, ufficio o azienda del contribuente, l'avviso del deposito prescritto dall'art. 140 del codice di procedura civile, in busta chiusa e sigillata, si affigge nell'albo del comune e la notificazione, ai fini della decorrenza del termine per ricorrere, si ha per eseguita nell'ottavo giorno successivo a quello di affissione. ... comma 4: la notificazione ai contribuenti non residenti é validamente effettuata mediante spedizione di lettera raccomandata con avviso di ricevimento all'indirizzo della residenza estera rilevato dai registri dell'Anagrafe degli italiani residenti all'estero o a quello della sede legale estera risultante dal registro delle imprese.

  La notifica del p.v.c. mediante affissione all'albo comunale è utilizzabile solo nelle ipotesi previste (effettiva irreperibilità). Per contribuenti non residenti va privilegiata la spedizione RAR all'indirizzo estero risultante dai registri; in mancanza di tale procedura la notifica è invalida.

• art. 24, legge 7 gennaio 1929, n. 4

  Le violazioni delle norme contenute nelle leggi finanziarie sono constatate mediante processo verbale.

  Il p.v.c. è l'atto di constatazione previsto dalla norma e, se non consegnato, deve essere notificato secondo le regole vigenti; la corretta notifica è condizione per il dispiegarsi delle garanzie procedimentali.

• art. 32, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Disciplina l'invito a comparire e le conseguenze della mancata risposta: l'inosservanza dei termini può incidere sull'utilizzabilità di specifici dati raccolti tramite questionario ma non determina automaticamente l'annullamento dell'atto impositivo, salvo casi specifici.

• art. 51, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Prevede l'invito a comparire e regole analoghe a quelle dell'art. 32 per la materia IVA; termini e conseguenze sulla utilizzabilità delle informazioni sono coerenti con la giurisprudenza citata.

• art. 2700 c.c.

  Riferimento alla fede privilegiata del processo verbale redatto dal pubblico ufficiale rispetto ai fatti attestati di cui il pubblico ufficiale è stato diretto testimone.

• art. 10-bis, Legge n. 212/2000 (abuso del diritto)

  Per l'applicazione della norma che censura l'abuso del diritto è necessario un atto impositivo specificamente motivato rispetto alla condotta abusiva, alle norme eluse e agli indebiti vantaggi; nel caso di specie l'avviso non è stato ritenuto atto che accerta un abuso del diritto.

• art. 73 TUIR

  Norma richiamata in relazione alla determinazione della residenza fiscale delle persone giuridiche (criteri di sede legale/sede di direzione), oggetto di discussione sul tema dell'esterovestizione.

• giurisprudenza di riferimento (Sezioni Unite e Cassazioni indicate)

  La Corte richiama consolidata giurisprudenza in tema di efficacia del giudicato esterno, valore probatorio del p.v.c., obblighi di notifica per contribuenti non residenti e necessità di motivare l'urgenza per emissione ante tempus.

Massime di principio

• Se il processo verbale di constatazione non è stato notificato correttamente (per esempio si è fatto ricorso all'affissione in comune benché la sede del destinatario fosse nota), la notifica è invalida e può inficiare l'avviso di accertamento conseguente.
• Dopo un accesso/ispezione nei locali aziendali l'art. 12, comma 7, Statuto del contribuente impone un termine dilatorio di 60 giorni per consentire il contraddittorio: l'avviso emesso prima dello scadere di tale termine è illegittimo salvo che l'amministrazione provi una specifica e motivata urgenza.
• L'efficacia di un giudicato esterno è limitata: una decisione che investe sanzioni o questioni relative a specifici atti non si estende automaticamente ad altri tributi o atti diversi, salvo identità integrale di pretese e parti.
• Il processo verbale di constatazione gode di fede privilegiata per i fatti attestati dal pubblico ufficiale direttamente: il contribuente deve allegare elementi specifici per dimostrare l'inattendibilità dei fatti così dichiarati.
• Per contribuenti non residenti la notifica deve seguire le modalità previste dall'art. 60 d.P.R. 600/1973 (spedizione RAR all'indirizzo estero risultante dai registri); in mancanza di tale procedura la notificazione è vulnerabile.
• Nel caso di verifiche con accesso, il giudice deve valutare ex ante la sussistenza del contraddittorio endoprocedimentale; non sempre spetta al contribuente fornire la prova di 'resistenza' in presenza di violazioni procedimentali.