Sentenza del 13/12/2025 n. 32571 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Le ricorrenti hanno impugnato in cassazione la decisione della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, che aveva confermato l’avviso di accertamento (OMISSIS)/2017 e le sanzioni, relativi alla revisione del valore doganale di merci importate nel 2014. L’Ufficio aveva contestato l’omessa inclusione nel valore dichiarato delle commissioni corrisposte ad ADIDAS Sourcing Limited, dei diritti di licenza e dei costi di assistenza tecnica (TACs). Con quattro motivi, le ricorrenti hanno contestato: l’inclusione delle commissioni dell’agente; l’inclusione dei TACs, sostenendo che riguardassero campioni o prodotti non destinati alla vendita; l’inclusione delle royalties, negando che il loro pagamento fosse condizione della vendita; e la statuizione di inammissibilità della contestazione sulle sanzioni ai sensi dell’art. 303 TULD.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo, ma ha precisato che la natura di commissione d’acquisto non dipende dalla qualificazione del rapporto come agenzia o mediazione né dalla terzietà dell’agente: occorre accertare se ADIDAS Sourcing Limited abbia rappresentato ADIDAS International Trading BV partecipando alla conclusione dei singoli contratti di acquisto. Se sì, i compensi riferibili a quel servizio possono essere esclusi dal valore doganale soltanto se indicati nelle dichiarazioni d’importazione come elemento distinto dal prezzo. Il secondo motivo sui TACs è stato dichiarato inammissibile, perché mancava un accertamento di merito che i costi riguardassero effettivamente merce non destinata alla vendita e la doglianza richiedeva una nuova valutazione dei fatti e delle prove. Il terzo motivo sulle royalties è stato rigettato: la CTR aveva motivatamente ravvisato, nei contratti e nei poteri di controllo della licenziante sulla produzione, una condizione di vendita. Il quarto motivo sulle sanzioni è stato dichiarato inammissibile perché non indicava in modo compiuto il contrasto della decisione con l’art. 303 TULD. La sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di cassazione; non è stata quindi definita in via definitiva la controversia sulle commissioni.

Norme richiamate

• Art. 32 del Regolamento CEE n. 2913/1992 (Codice doganale comunitario)

  Ciò che dunque rileva affinché possa discorrersi di "commissione d'acquisto" è che il soggetto percettore abbia spiegato un intervento diretto nella conclusione del contratto tra produttore/venditore, da un lato, e importatore/acquirente, dall'altro.

  La commissione d’acquisto è il compenso per l’attività con cui l’agente rappresenta l’importatore nella conclusione del contratto di acquisto. Non basta un rapporto di collaborazione o un’attività genericamente svolta nell’interesse dell’importatore: i compensi non correlati alla rappresentanza al momento del perfezionamento della vendita sono commissioni o spese di mediazione da includere nel valore.

• Art. 33 del Regolamento CEE n. 2913/1992 (Codice doganale comunitario)

  In buona sostanza, la Corte di giustizia, sulla base di un'interpretazione sistematica dell'art. 32 CDC, che tenga conto anche di quanto previsto dall'art. 33 del medesimo Codice, ha chiarito che, affinché possano essere escluse dal valore doganale, le commissioni d'acquisto devono essere individuate nelle dichiarazioni d'importazione come elementi distinti dal prezzo dovuto per la vendita delle merci.

  L’esclusione della commissione d’acquisto dal valore doganale presuppone che essa sia separatamente identificata nella dichiarazione d’importazione. Se è incorporata nel valore dichiarato senza essere distinta dal prezzo, l’Amministrazione non è tenuta a sottrarla e, dopo lo svincolo delle merci, l’importatore non può ottenere una revisione per correggere l’errore.

• Art. 32, paragrafo 1, lettera c), del Regolamento CEE n. 2913/1992 (Codice doganale comunitario)

  Così ricostruito il quadro normativo deve concludersi, in coerenza con quanto affermato nella sentenza della Corte di Giustizia dell'Unione Europea del 9 marzo 2017, GE Healthcare, che la rettifica prevista dall'articolo 32, par. 1, lett. c), del CDC si applica quando ricorrono le seguenti tre condizioni cumulative: in primo luogo, che i corrispettivi o i diritti di licenza non siano stati inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare; in secondo luogo, che essi si riferiscano alle merci da valutare; e, in terzo luogo, che l'acquirente sia tenuto a versare tali corrispettivi o diritti di licenza come condizione della vendita delle merci da valutare.

  Le royalties si aggiungono al valore doganale soltanto se non sono già comprese nel prezzo, si riferiscono alle merci importate e il loro pagamento costituisce una condizione della vendita. La condizione sussiste quando, nei rapporti rilevanti, il venditore o una persona a esso legata non sarebbe disposto a vendere senza il pagamento.

• Art. 157, paragrafo 2, del Regolamento CEE n. 2454/1993 (Disposizioni di applicazione del Codice doganale comunitario)

  L'art. 157 DAC chiarisce che i diritti di licenza concorrono alla formazione del valore doganale, laddove, come nella specie, non siano già inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare, in presenza delle seguenti condizioni: siano specificatamente riferiti alle merci da valutare; l'acquirente sia tenuto a versare tali corrispettivi come condizione del contratto di vendita delle merci.

  I diritti di licenza non compresi nel prezzo concorrono al valore doganale quando sono riferiti alle merci valutate e dovuti come condizione del contratto di vendita.

• Art. 159 del Regolamento CEE n. 2454/1993 (Disposizioni di applicazione del Codice doganale comunitario)

  Qualora il diritto di licenza si riferisca a un marchio di fabbrica, ossia al diritto di importare e di commercializzare prodotti riportanti marchi commerciali, l'art. 159 DAC specifica che il relativo importo si aggiunge al prezzo effettivamente pagato o da pagare "soltanto se: il corrispettivo o il diritto di licenza si riferisce a merci rivendute tal quali o formanti oggetto unicamente di lavorazioni secondarie successivamente all'importazione, le merci sono commercializzate con il marchio di fabbrica, apposto prima o dopo l'importazione, per il quale si paga il corrispettivo o il diritto di licenza, l'acquirente non è libero di ottenere tali merci da altri fornitori non legati al venditore".

  Per le royalties relative a un marchio, l’inclusione richiede anche le condizioni specifiche indicate dalla norma: merci rivendute tal quali o sottoposte soltanto a lavorazioni secondarie, commercializzazione con il marchio e impossibilità per l’acquirente di approvvigionarsi liberamente da fornitori non legati al venditore.

• Art. 160 del Regolamento CEE n. 2454/1993 (Disposizioni di applicazione del Codice doganale comunitario)

  L'art. 160 DAC, infine, stabilisce che, qualora l'acquirente paghi un corrispettivo o un diritto di licenza a un terzo, "le condizioni previste dall'articolo 157, paragrafo 2, si considerano soddisfatte solo se il venditore o una persona ad esso legata chiede all'acquirente di effettuare tale pagamento".

  Se le royalties sono pagate a un soggetto diverso dal venditore, la condizione di vendita è soddisfatta quando il pagamento è richiesto dal venditore o da una persona a esso legata; la verifica può comprendere l’esistenza di un controllo diretto o indiretto sul venditore o sull’acquirente.

• Art. 303 del D.P.R. n. 43/1973 (TULD)

  La disposizione era invocata nel motivo sulle sanzioni, ma la Corte ha dichiarato il motivo inammissibile perché le ricorrenti non hanno spiegato quale specifico profilo della decisione fosse in contrasto con la norma. La decisione non formula quindi un’interpretazione sostanziale dell’articolo.

• Art. 360, comma 1, n. 3, del codice di procedura civile

  In buona sostanza, le ricorrenti deducono apparentemente una violazione di norme di legge, ma in realtà mirano alla rivalutazione dei fatti, operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito.

  Il ricorso per cassazione per violazione o falsa applicazione di legge non consente di ottenere una nuova valutazione dei fatti o delle prove. Una censura che, pur formulata come violazione normativa, richiede tale rivalutazione è inammissibile.

Massime di principio

• Per qualificare un compenso come commissione d’acquisto, è decisivo il servizio concretamente svolto: l’agente deve aver rappresentato l’importatore nella conclusione della specifica compravendita. La denominazione contrattuale, l’appartenenza allo stesso gruppo e la natura più o meno indipendente dell’agente non sono, da sole, determinanti.
• Anche quando il compenso remunera una vera commissione d’acquisto, per escluderlo dal valore doganale occorre che sia indicato separatamente nella dichiarazione d’importazione; non è sufficiente che sia astrattamente detraibile.
• Le royalties non sono automaticamente imponibili per il solo fatto che esista un contratto di licenza. Vanno verificati il collegamento con le merci importate e la loro effettiva rilevanza come condizione della vendita, considerando anche i rapporti tra venditore e licenziante e l’eventuale potere di controllo o orientamento sulla produzione. Un semplice controllo di qualità, isolatamente considerato, non basta.
• Per sostenere che costi di assistenza tecnica riguardano campioni o merci non destinate alla vendita, occorre che tale presupposto fattuale sia stato provato e accertato nel giudizio di merito: la Cassazione non può supplire con una nuova valutazione delle prove.
• Il motivo di ricorso sulle sanzioni deve individuare con precisione l’errore giuridico e il contrasto con la norma invocata. Il semplice richiamo alla domanda di annullamento formulata nei gradi precedenti non rende ammissibile la censura.
• L’accoglimento di un motivo con rinvio non equivale alla vittoria definitiva sulla relativa pretesa: il giudice del rinvio deve svolgere gli accertamenti indicati dalla Cassazione e decidere nuovamente, anche sulle spese.