Cassazione Penale, Sentenza n. 5665/2024 del 09/02/2024

Esito

La controversia

Il ricorso articolava due censure: (1) impugnazione della condanna per il reato ex art. 10-bis d.lgs. n. 74/2000, sostenendo che, alla luce della sentenza della Corte costituzionale n. 175/2022, non può essere considerato reato l'omesso versamento delle ritenute risultanti dalla sola dichiarazione (modello 770) in assenza della prova del rilascio delle certificazioni ai sostituiti; pertanto la fattispecie sarebbe oggi configurabile al più come illecito amministrativo tributario e doveva essere annullata con eliminazione della confisca di € 179.529,69. (2) censura della condanna per il reato ex art. 10-ter d.lgs. n. 74/2000 (omesso versamento IVA), deducendo l'assenza dell'elemento soggettivo per causa di giustificata impossibilità derivante da grave crisi di liquidità della società (mancati incassi e inadempimenti di PA), dall'aver comunque continuato a pagare dipendenti e fornitori e dalle misure adottate (cambio forma societaria) per assumere le obbligazioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto inammissibile il secondo motivo (art. 10-ter), confermando la valutazione di merito secondo cui la crisi aziendale non era tale da escludere il dolo: il ricorrente non dimostrò l'impossibilità assoluta di reperire risorse né di aver adottato tutte le misure idonee (es. istanze bancarie, storni/accantonamenti IVA, azioni per il recupero crediti). Il primo motivo (art. 10-bis) è stato invece accolto in ragione della pronuncia della Corte costituzionale n. 175/2022 che ha dichiarato l'illegittimità della parte normativa che consentiva di fondare il reato sulla sola dichiarazione; tuttavia la Corte ha constatato che, tra il giudizio di merito e la decisione di legittimità, è intervenuta la prescrizione del reato riferibile al 21/9/2015 (estinzione maturata il 21/3/2023), per cui ha annullato senza rinvio la sentenza limitatamente al capo relativo all'art. 10-bis per estinzione per prescrizione, eliminando la pena (1 mese di reclusione) e la confisca di € 179.529,69 relativa a quel reato. Rimangono invece confermate la condanna e la confisca relative al reato ex art. 10-ter.

Norme richiamate

• d.lgs. n. 74 del 2000, art. 10-bis

  "dovute sulla base della stessa dichiarazione o"

  La Corte costituzionale (n.175/2022) ha ritenuto incostituzionale la parte che permetteva di fondare il reato sull'indicazione della sola dichiarazione (modello 770); dopo la declaratoria, l'omesso versamento riconducibile unicamente alla dichiarazione senza prova delle certificazioni è illecito amministrativo e non fattispecie penale

• d.lgs. n. 74 del 2000, art. 10-ter

  Riguarda l'omesso versamento dell'IVA; la giurisprudenza richiede che l'imputato provi l'impossibilità assoluta di adempiere e le azioni concrete poste in essere per reperire le risorse necessarie

• d.lgs. n. 158 del 2015

  Aveva ampliato la prova del reato anche sulla base della dichiarazione (modello 770) e innalzato la soglia di punibilità; la modifica è stata in parte "sterilizzata" dalla Corte costituzionale con la dichiarazione di illegittimità

• Legge delega n. 23 del 2014, art. 8

  La Corte costituzionale ha ritenuto che il governo, nell'attuare la delega, sia ecceduto rispetto ai limiti fissati (eccesso di delega), introducendo una nuova fattispecie penale non prevista dalla legge delegante

• Sentenza Corte costituzionale n. 175 del 14/7/2022

  Ha dichiarato l'illegittimità costituzionale della parte normativa che consentiva di considerare penale l'omesso versamento sulla base della sola dichiarazione, con conseguente ritorno all'interpretazione restrittiva (occorre prova del rilascio delle certificazioni)

• Sezioni Unite, sentenza n. 24782 del 22/03/2018

  Ha stabilito che la sola acquisizione del modello 770 non è sufficiente a dimostrare il rilascio delle certificazioni ai sostituiti; è necessaria prova "aliunde" del rilascio delle certificazioni per integrare l'elemento costitutivo dell'art. 10-bis

• d.lgs. n. 74 del 2000, art. 12-bis

  Norma che consente la confisca per reati tributari; la confisca concernente il profitto del reato viene eliminata se il reato è dichiarato estinto (per prescrizione o altro motivo estintivo)

• codice penale, art. 81

  Richiamato per la determinazione della pena concorrente; nel caso il mese di reclusione attribuito al capo annullato è stato eliminato

Massime di principio

• Dopo la sentenza della Corte costituzionale n.175/2022, l'omesso versamento delle ritenute risultanti solo dalla dichiarazione (modello 770) senza prova del rilascio delle certificazioni ai sostituiti non integra più il reato ex art.10-bis, ma costituisce illecito amministrativo tributario.
• Per i reati tributari fondati su omissione di pagamento (art.10-ter IVA), la crisi aziendale non esclude automaticamente il dolo: l'onere della prova sulla impossibilità assoluta di adempiere e sulle misure concrete adottate per reperire risorse è a carico dell'imputato.
• La mera modificazione formale della compagine o della forma giuridica (es. s.r.l. → s.a.s.) non è di per sé idonea a dimostrare che il debitore abbia sacrificato il proprio patrimonio personale o abbia adottato tutte le misure idonee per pagare l'Erario.
• La prescrizione può incidere sull'esito della cassazione: anche se un motivo meriterebbe rinvio per accertamenti di merito, la maturazione della prescrizione può determinare l'annullamento senza rinvio per estinzione del reato.
• Per provare l'esistenza delle ritenute certificate non è sufficiente acquisire il modello 770; occorre comprovare con elementi "aliunde" il rilascio delle certificazioni ai sostituiti.