Cassazione Civile, Sentenza n. 04900/2026 del 04/03/2026

Esito

La controversia

Il ricorso per cassazione promosso dall'Agenzia delle entrate impugnava la sentenza della Corte di giustizia tributaria di II grado del Molise che aveva accolto il rimborso IVA chiesto da Di Rocco per fatture emesse nel 2008 e note di variazione relative (IVA €241.466). L'Agenzia contestava che la CTR avesse applicato retroattivamente la modifica dell'art. 26 del d.P.R. n. 633/1972 (introdotta dal d.l. 25/05/2021, n. 73, c.d. Decreto Sostegni-bis) e che, secondo la previgente normativa, il rimborso potesse essere effettuato solo dopo l'esito infruttuoso della procedura concorsuale dei debitori. L'Amministrazione sosteneva dunque la necessaria attesa della chiusura della procedura concorsuale per riconoscere la variazione in diminuzione della base imponibile.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate, confermando la decisione della CTR che aveva riconosciuto il diritto al rimborso IVA a favore di Di Rocco. I giudici hanno ritenuto infondato il vizio di retroattività: sebbene la modifica normativa al d.P.R. n. 633/1972 (art. 26, comma 3-bis) non operasse retroattivamente, il diritto del contribuente al rimborso trova fondamento nella normativa europea (art. 90, § 1, della direttiva 2006/112/CE e corrispondente giurisprudenza della Corte di Giustizia UE) come interpretata dalla giurisprudenza comunitaria. In particolare la Corte ha ritenuto che, quando la procedura concorsuale è protratta per tempi ultra-decennali e il contribuente dimostri in modo ragionevole l'impossibilità di ottenere soddisfazione del credito (qui attestata dai Commissari straordinari che non prevedevano riparti per i chirografari), non è lecito subordinare il rimborso all'attesa della chiusura della procedura. È stato enunciato il principio di diritto che legittima il rimborso in questi casi. La Corte ha inoltre condannato l'Agenzia delle entrate al pagamento delle spese del procedimento (valore della lite €241.466,00).

Norme richiamate

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 26

  «(...) 2. Se un'operazione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla registrazione di cui agli articoli 23 e 24, viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l'ammontare imponibile, in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili o in conseguenza dell'applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente, il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione ai sensi dell'articolo 19 l'imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell'articolo 25. (...) 3-bis. La disposizione di cui al comma 2 si applica anche in caso di mancato pagamento del corrispettivo, in tutto o in parte, da parte del cessionario o committente: a) a partire dalla data in cui quest'ultimo è assoggettato a una procedura concorsuale (...) b) a causa di procedure esecutive individuali rimaste infruttuose. (...)»

  La Corte ha rilevato che la modifica normativa (comma 3-bis) introdotta dal d.l. n. 73/2021 è applicabile alle procedure avviate dal 26/05/2021 in avanti e non ha efficacia retroattiva; tuttavia il principio contenuto nella norma nazionale è coerente con il diritto comunitario e la giurisprudenza UE, che autorizza comunque la riduzione della base imponibile quando il corrispettivo non è percepito e il contribuente dimostri la definitiva o ragionevole impossibilità di ottenere il pagamento.

• Direttiva 2006/112/CE (direttiva IVA), art. 90 § 1

  La Corte indica che l'art. 90 § 1 obbliga gli Stati membri a ridurre la base imponibile quando, successivamente all'operazione, parte o tutto il corrispettivo non è percepito; tale principio può trovare applicazione diretta e prevalente anche in assenza di una disciplina nazionale adeguata o quando quest'ultima risulti insufficiente rispetto alla situazione concreta.

• Direttiva 77/388/CEE (sesta direttiva), art. 11, parte C, § 1, secondo comma

  Riferimento storico-normativo: la disposizione corrisponde al principio comunitario sulla rettifica della base imponibile in caso di mancato pagamento; la Corte ha ritenuto che l'interpretazione giurisprudenziale della Corte di Giustizia UE su questa disposizione sia applicabile.

Massime di principio

• La base imponibile dell'IVA deve essere commisurata al corrispettivo effettivamente percepito: se il cedente/prestatore ha versato IVA su operazioni per le quali non ha ricevuto il pagamento, può avere diritto alla rettifica in diminuzione o al rimborso.
• Il diritto comunitario (art. 90 direttiva IVA e relative interpretazioni della Corte di Giustizia UE) consente la riduzione della base imponibile anche prima della definizione di una procedura concorsuale, quando il soggetto passivo dimostri una probabilità ragionevole che il credito non sarà soddisfatto o la definitiva infruttuosità della procedura.
• Gli Stati membri possono porre formalità e condizioni per esercitare il diritto alla riduzione della base imponibile (es. insinuazione del credito nella procedura concorsuale), ma tali condizioni devono rispettare il principio di proporzionalità e non possono impedire l'effettività del diritto comunitario; se le formalità sono inefficaci in casi di procedure ultradecennali, non possono giustificare il diniego del rimborso.
• In presenza di procedure concorsuali di durata eccessiva o quando emergano attestazioni autoritative (per es. commissari o curatori) sull'impossibilità di soddisfare i creditori chirografari, è sufficiente una prova ragionevole dell'impossibilità di recupero per ottenere la rettifica/rimborso dell'IVA.
• La modifica normativa interna (art. 26, comma 3-bis) ha chiarito il quadro per le procedure avviate dal 26/05/2021, ma non esclude l'applicazione del principio comunitario ai fatti anteriori qualora la normativa nazionale non consenta una tutela effettiva.
• La tutela del contribuente che ha già versato l'IVA è particolarmente rilevante e può essere considerata con favore rispetto al caso speculare di debito IVA non versato: dovrebbero valere regole analoghe per evitare ingiustizie e assicurare l'effettività del diritto comunitario.