Sentenza del 25/10/2016 n. 996 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

La società contestava il recupero a tassazione della plusvalenza realizzata nel 2008 mediante la cessione dell’intera partecipazione in Fital S.r.l., società alla quale era stato conferito il ramo d’azienda relativo al centro commerciale Itaca. Invocava il regime di participation exemption previsto dall’art. 87 TUIR, sostenendo: che il requisito della commercialità dovesse essere verificato considerando il solo periodo di vita della società conferitaria; che gli immobili del centro commerciale fossero strumentali per natura o comunque direttamente utilizzati nell’attività d’impresa; che la gestione del centro fosse attiva e comprendesse servizi complementari; e che, in subordine, le sanzioni dovessero essere disapplicate per obiettiva incertezza normativa.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale dell’Aquila, sezione distaccata di Pescara, ha rigettato integralmente l’appello. Ha ritenuto non dimostrato il requisito della commercialità, poiché l’attività effettivamente svolta consisteva prevalentemente nella locazione o nell’affitto del complesso immobiliare, mentre i servizi di gestione erano demandati al Consorzio del Centro Commerciale e alla società Larry Smith, senza prova di un’ingerenza diretta della cedente. La mera costruzione del centro e la successiva locazione non sono state considerate sufficienti per qualificare l’attività come commerciale ai fini PEX. È stata quindi confermata la tassazione della plusvalenza e sono state mantenute le sanzioni, non ravvisandosi un’obiettiva incertezza normativa. La società è stata inoltre condannata alle spese del grado, liquidate in 15.000 euro, oltre all’ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• Art. 87, comma 1, lett. d), TUIR

  Il requisito della commercialità non sussiste relativamente alle partecipazioni in società il cui valore del patrimonio è prevalentemente costituito da beni immobili diversi dagli immobili alla cui produzione o al cui scambio è effettivamente diretta l’attività dell’impresa, dagli impianti e dai fabbricati utilizzati direttamente nell’esercizio d’impresa.

  La norma introduce una presunzione assoluta di non commercialità quando il patrimonio della partecipata è prevalentemente costituito da immobili detenuti per il mero godimento o locati a terzi. La locazione può essere superata solo se inserita in una concreta e significativa attività di servizi integrati e di gestione attiva del centro commerciale.

• Art. 55 TUIR

  Esercizio di imprese commerciali.

  Il requisito della commercialità deve risultare da un’attività effettivamente esercitata, non potenziale o desumibile soltanto dall’oggetto sociale.

• Art. 176, comma 4, TUIR

  Le aziende acquisite in dipendenza di conferimenti effettuati con il regime di cui al presente articolo si considerano possedute dal soggetto conferitario anche per il periodo di possesso del soggetto conferente.

  Il periodo di possesso e la continuità dell’attività possono essere considerati unitariamente tra conferente e conferitaria, impedendo che un conferimento in una società di nuova costituzione consenta di eludere i requisiti temporali del regime PEX.

• Art. 6, comma 2, D.Lgs. 472/1997

  Non è punibile l’autore della violazione quando essa è determinata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione della disposizione alle quali si riferiscono.

  La disapplicazione delle sanzioni richiede una vera incertezza normativa oggettiva, fondata su elementi concreti di confusione, non sulla mera assenza di precedenti giurisprudenziali o di prassi.

• Art. 8 D.Lgs. 546/1992

  In materia di sanzioni amministrative tributarie.

  Attribuisce al giudice tributario il potere di disapplicare le sanzioni in presenza di obiettive condizioni di incertezza normativa.

• Art. 10, comma 3, D.Lgs. 212/2000

  Le sanzioni non sono comunque irrogate quando la violazione dipende da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione della norma tributaria.

  Conferma che l’incertezza deve essere oggettiva e verificabile, come contrasti interpretativi, formulazioni normative equivoche o prassi amministrative contraddittorie.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, D.P.R. 115/2012

  In caso di rigetto dell’appello, è dovuto l’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello già dovuto per l’impugnazione.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 36/E del 4 agosto 2004

  I fabbricati concessi in locazione o godimento, anche attraverso contratti di affitto di azienda, non si considerano utilizzati nell’esercizio dell’impresa.

  La mera locazione o concessione in godimento non integra utilizzo diretto nell’attività d’impresa. Possono invece essere rilevanti i casi di gestione attiva, nei quali la locazione costituisce solo una componente di un complesso significativo di servizi integrati.

• Risoluzione Agenzia delle Entrate n. 152/E del 15 dicembre 2004

  La verifica del requisito di commercialità deve basarsi sull’attività concretamente svolta e sulla destinazione economica effettiva degli immobili, non sul solo oggetto sociale, sulla classificazione contabile o sull’intenzione di vendere in futuro.

• Risoluzione Agenzia delle Entrate n. 163/E del 25 novembre 2005

  L’affitto dell’unica azienda della società partecipata può determinare l’interruzione del requisito della commercialità in capo al concedente, soprattutto quando l’operazione comporti il passaggio da un’attività operativa a una mera percezione di canoni.

Massime di principio

• La cessione di partecipazioni in una società immobiliare non beneficia automaticamente della participation exemption: occorre verificare concretamente che la partecipata eserciti un’attività commerciale effettiva e non il semplice possesso, godimento o affitto di immobili.
• La costruzione originaria di un centro commerciale non è sufficiente se, dopo la realizzazione, l’attività prevalente diventa la locazione dell’intero complesso senza vendite immobiliari o ulteriori attività operative significative.
• La gestione attiva può consentire il riconoscimento della commercialità solo quando la società proprietaria svolge direttamente una pluralità rilevante di servizi integrati, come promozione, organizzazione, manutenzione, autorizzazioni, sicurezza e servizi ai clienti e agli esercenti.
• I servizi svolti da un consorzio o da una società terza non sono automaticamente imputabili alla società proprietaria: è necessario dimostrare il suo ruolo diretto, effettivo e sostanziale nella loro organizzazione e gestione.
• Un conferimento seguito dalla vendita della partecipazione in una società neocostituita non consente di eludere i requisiti temporali e sostanziali della PEX; il periodo e la natura dell’attività possono essere valutati considerando anche il conferente.
• La verifica della prevalenza degli immobili deve essere effettuata su valori correnti e con riferimento al periodo richiesto dalla legge, non soltanto sulla base dei valori contabili o dell’oggetto sociale.
• La mera assenza di precedenti giudiziari o di prassi amministrativa non basta a escludere le sanzioni: occorrono effettivi elementi di obiettiva e insuperabile incertezza interpretativa.