Sentenza del 25/10/2016 n. 94 - Comm. Trib. II grado di Bolzano

Esito

La controversia

La controversia riguardava l'applicazione dell'aliquota IVA del 4% ai lavori di costruzione di un immobile censito in categoria catastale A/7, nonché la legittimità della sanzione pecuniaria irrogata per avere applicato l'aliquota agevolata a un immobile realizzato anteriormente alla modifica normativa. L'articolo 33, comma 1, del D.lgs. 175/2014 ha modificato il punto 21 della Tabella A, Parte II, allegata al D.P.R. 633/1972, escludendo la categoria A/7 dalla nozione di immobile di lusso ai fini IVA, con decorrenza dal 31 dicembre 2014. La questione centrale era quindi stabilire se la modifica potesse incidere retroattivamente e se, in ogni caso, fosse applicabile una sanzione per l'errata applicazione dell'aliquota ridotta.

La decisione

La modifica normativa si applica a decorrere dal 31 dicembre 2014 e non ha efficacia retroattiva. Tuttavia, per gli immobili realizzati anteriormente, l'applicazione dell'aliquota IVA agevolata non può essere sanzionata, poiché il successivo mutamento normativo rende non punibile la condotta secondo il principio di legalità e di irretroattività favorevole previsto dall'articolo 3, comma 2, del D.lgs. 472/1997: nessuno può essere assoggettato a sanzione per un fatto che, in base a una legge posteriore, non costituisce più violazione punibile. La pretesa sanzionatoria è pertanto esclusa.

Norme richiamate

• Articolo 33, comma 1, D.lgs. 175/2014

  Ha modificato il punto 21 della Tabella A, Parte II, allegata al D.P.R. 633/1972, includendo gli immobili di categoria catastale A/7 tra quelli ai quali può applicarsi l'aliquota IVA agevolata del 4%, con decorrenza dal 31 dicembre 2014.

• Punto 21 della Tabella A, Parte II, allegata al D.P.R. 633/1972

  Disciplina l'applicazione dell'aliquota IVA del 4% ai corrispettivi dei lavori di costruzione di determinati immobili abitativi. Dopo la modifica normativa, gli immobili classificati A/7 villini non sono più considerati immobili di lusso ai fini dell'agevolazione.

• Articolo 3, comma 2, D.lgs. 472/1997

  Nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile.

  Prevede il principio di irretroattività favorevole in materia sanzionatoria. Anche se la condotta era stata originariamente considerata irregolare, la successiva modifica normativa impedisce di applicare la sanzione quando il fatto non è più punibile.

Massime di principio

• Le modifiche normative in materia tributaria si applicano, di regola, dalla data prevista dalla legge e non incidono retroattivamente sui presupposti sostanziali già verificatisi.
• Quando una riforma successiva rende lecita o non più punibile una condotta precedentemente contestata, la sanzione non può essere applicata, in forza del principio del favor rei previsto dall'articolo 3, comma 2, del D.lgs. 472/1997.
• Per determinare l'aliquota IVA applicabile occorre verificare sia la categoria catastale dell'immobile sia la data di effettuazione dell'operazione o di realizzazione dei lavori, considerando la disciplina vigente in quel momento.
• La mancata applicazione retroattiva della nuova aliquota non comporta automaticamente la legittimità delle sanzioni: l'imposta e la sanzione devono essere valutate separatamente.
• In presenza di un cambiamento legislativo che elimina la rilevanza sanzionatoria della condotta, l'Amministrazione può eventualmente discutere il profilo dell'imposta secondo la disciplina applicabile, ma non può irrogare la sanzione per il solo fatto che l'aliquota agevolata sia stata applicata in precedenza.