Sentenza del 04/11/2020 n. 120 - Comm. Trib. Reg. per la Basilicata

Esito

La controversia

Controversia relativa al contributo unificato tributario (CUT) collegato a un'iscrizione ipotecaria: la parte privata aveva versato il CUT ritenendo il valore della lite indeterminato; l'ufficio MEF ha invece ritenuto il valore determinabile in relazione all'importo dei tributi e ha richiesto la differenza del CUT, quindi ha applicato una sanzione per omesso versamento nella misura massima del 200%. La parte ha impugnato l'atto contestando in primo luogo la carenza di motivazione dell'atto di irrogazione della sanzione (mancata indicazione dei criteri di determinazione) e, in appello, l'ufficio ha dedotto ultravpetizione e ha sostenuto che la misura della sanzione poteva essere calcolata automaticamente secondo criteri richiamati in una circolare MEF (che rapportava la sanzione ai giorni di ritardo), non directamente desumibili dalla legge.

La decisione

La CTR ha rigettato l'appello del MEF e confermato la sentenza della CTP di Potenza. Sono state confermate le seguenti conclusioni: il contributo unificato (differenza) era dovuto in quanto il valore della lite era determinabile con riferimento all'importo dei tributi garantiti dall'iscrizione ipotecaria (punto della sentenza non impugnato e quindi definitivo); invece l'atto di irrogazione della sanzione è risultato viziato per carenza motivazionale: l'ufficio non ha indicato i criteri adottati per la determinazione della sanzione, limitandosi ad applicare un criterio ricavato da una circolare del MEF che non sostituisce una motivazione normativa. La CTR ha rilevato che la sanzione è di natura tributaria e che, ai sensi dell'art. 16 del dlgs 472/1997, l'atto deve indicare i criteri adottati a pena di nullità. La Corte ha quindi confermato la decisione di primo grado che aveva accolto il ricorso in parte (determinazione del CUT dovuto) e aveva rideterminato/soppesato la posizione sanzionatoria: la motivazione carente dell'ufficio comporta nullità della parte sanzionatoria e la compensazione delle spese del grado.

Norme richiamate

• art. 16, comma 1-bis DPR 115/2002 (TUSG)

  in caso di omesso o parziale pagamento del CUT si applica la sanzione di cui all'art. 71 del TU sull'imposta di registro

  Rinvio alla sanzione prevista dall'art. 71 DPR 131/1986, ma non fornisce un criterio automatico di calcolo della sanzione; non esime l'ufficio dall'obbligo di motivare i criteri di determinazione della sanzione quando la applica.

• art. 71 DPR 26 aprile 1986, n. 131 (TU imposta di registro)

  se il valore definitivamente accertato supera quello dichiarato, si applica la sanzione dal 100 al 200%

  Stabilisce la misura edittale della sanzione (100-200%) ma non i criteri operativi per la sua modulazione; va coordinata con le regole generali sulle sanzioni tributarie.

• art. 16, dlgs 472/1997, comma 2

  Norma procedurale che impone all'ufficio, a pena di nullità, di indicare nel provvedimento i criteri seguiti per la determinazione della sanzione; l'inosservanza comporta nullità dell'atto sanzionatorio.

• art. 7 dlgs 472/1997

  Fornisce i criteri generali per la commisurazione delle sanzioni tributarie (gravità della violazione, condotta dell'agente, attività per attenuare le conseguenze, personalità e condizioni economiche e sociali), che devono essere considerati dall'ufficio nel determinare la misura della sanzione.

• Circolare MEF 21.9.2011

  Fornisce un criterio operativo (tra cui il calcolo rapportato ai giorni di ritardo e l'applicazione della misura massima in caso di omissione totale), ma è atto amministrativo non normativo: utile come parametro di valutazione ma non sostituisce l'obbligo di motivazione normativa richiesto per il provvedimento sanzionatorio.

Massime di principio

• La parte che non impugna, neanche incidentermente, un punto della decisione di primo grado lo rende definitivo: se il valore della lite è stato determinato in primo grado e non è stato impugnato, quella determinazione diventa irrevocabile.
• Il rinvio legislativo alla sanzione di cui all'art. 71 DPR 131/1986 (100-200%) non fornisce di per sé un criterio operativo di commisurazione; l'ufficio deve motivare i criteri concretamente adottati nel singolo caso.
• Una circolare ministeriale può orientare la prassi ma non può sostituire la motivazione dell'atto amministrativo: l'adozione di un criterio derivato da una circolare senza indicare, nel provvedimento, i criteri specifici di commisurazione espone l'atto al vizio di nullità.
• Per le sanzioni tributarie valgono i criteri generali di commisurazione (art. 7 dlgs 472/1997): gravità della violazione, condotta del contribuente, attività di riduzione del danno, condizioni personali ed economiche. L'ufficio deve fare riferimento esplicito a tali criteri o motivare perché ne discosta.
• In caso di totale omissione della motivazione sulla determinazione della sanzione l'atto è suscettibile di nullità e ciò può portare all'annullamento o alla non convalida della misura sanzionatoria impugnata.
• Nelle controversie sul CUT collegato a formalità reali (es. iscrizione ipotecaria) il valore della lite è spesso determinabile con riferimento all'importo dei tributi garantiti: l'omissione di dedurre o impugnare tale determinazione in primo grado impedisce di rimetterla in discussione in appello.