Sentenza del 07/01/2025 n. 15 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia Romagna

Esito

La controversia

Contenzioso relativo all'avviso di accertamento n. THQ03IM01XXX scaturito dall'invito a fornire documentazione sul calcolo dell'Aiuto alla Crescita Economica (ACE) per gli anni 2013-2014. L'Ufficio contestava che Co.Pu.Ra. non aveva indicato tra le riduzioni rilevanti per l'ACE l'acquisto di partecipazioni (37% in K.E.eF. S.r.l.) cedute dal Consorzio Nazionale Servizi (C.N.S.), per un importo complessivo indicato nell'atto di cessione di € 996.209,65, con conseguente recupero di maggior imponibile e IRES per gli anni 2013 e 2014. L'Ufficio sosteneva l'applicabilità della norma antielusiva (art.10, comma 1, D.M. 14/3/2012) rilevando che, ai sensi dell'art.2359, comma 1, n.3 c.c., il C.N.S. esercitava controllo contrattuale su Co.Pu.Ra. per i penetranti rapporti commerciali (in particolare due appalti rilevanti tramite raggruppamenti temporanei e fatturazioni dirette) che avevano fatto derivare a Co.Pu.Ra. nel 2013-2014 circa il 70% dei ricavi dal C.N.S., configurando dipendenza economica e condizionamento delle scelte gestionali.

La decisione

La Corte regionale d'appello (Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia Romagna, sezione VI) ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate. Il Collegio ha ritenuto che, per gli anni di imposta oggetto del contenzioso, sussistesse una situazione di controllo contrattuale ai sensi dell'art.2359(1)(3) c.c., atteso il ruolo determinante del C.N.S. nei ricavi di Co.Pu.Ra. (circa il 50-70% considerando i due appalti e le fatturazioni dirette) e il conseguente condizionamento economico. Ne è conseguita la legittimità dell'applicazione della disposizione antielusiva dell'art.10 D.M. 14/03/2012 e quindi della ricostruzione del maggior imponibile e dell'avviso di accertamento. L'appello è stato accolto; spese compensate.

Norme richiamate

• D.M. 14 marzo 2012 (decreto ACE), art. 10, comma 1

  art. 10, comma 1, D.M. 14/03/2012

  Le riduzioni della base imponibile ACE non sono riconosciute quando si tratta di acquisti o incrementi di partecipazioni che appartenevano a soggetti ricompresi nell'ambito soggettivo dell'agevolazione, se l'operazione avviene tra soggetti controllanti/controllati; la norma ha funzione antielusiva e si applica anche alle operazioni tra soggetti collegati per controllo contrattuale.

• Codice Civile, art. 2359, comma 1, n. 3

  art. 2359, comma 1, n. 3 c.c.

  Include tra le societa' controllate quelle poste sotto influenza dominante in virtù di particolari vincoli contrattuali; il controllo contrattuale si valuta in base al condizionamento delle scelte gestionali e alla dipendenza economica, non solo sulla base della partecipazione assembleare.

• Decreto ACE - ambito soggettivo richiamato (articoli 2 e 8 del decreto)

  richiamati nel quadro interpretativo dell'appello (articoli 2 e 8 D.M. 14/03/2012)

  La disciplina antielusiva si applica ai soggetti rientranti nell'ambito soggettivo dell'agevolazione e alle loro relazioni di controllo, includendo situazioni in cui soggetti riconducibili al medesimo gruppo o controllo contrattuale operano tra loro.

Massime di principio

• Per valutare il controllo ai sensi dell'art.2359(1)(3) c.c. non basta guardare alla partecipazione azionaria: occorre considerare l'esistenza di vincoli contrattuali stabili e l'effettiva dipendenza economica (quota significativa dei ricavi, fatturazioni dirette, appalti ripetuti) che possono condizionare le scelte gestionali della presunta controllata.
• La prova del controllo contrattuale può essere costruita con elementi economico-contabili (spezzoni di fatturato riconducibili al controparte, spesometro, contratti di appalto, ripetitività e importanza degli affidamenti) e non è sufficiente mostrare percentuali riferite ad annualità non oggetto del giudizio.
• In tema ACE, le riduzioni della base imponibile connesse ad acquisti di partecipazioni non sono riconosciute quando l'acquirente e il cedente rientrano nell'ambito di controllo; quindi operazioni interne a soggetti collegati per controllo contrattuale possono essere escluse dal beneficio e determinare recuperi d'imposta.
• Le contestazioni su importi e quote (es. attribuzione di ricavi nell'ATI, corrispettivo effettivamente pagato) devono essere documentate con evidenze puntuali: contratti, ripartizioni interne all'ATI/RTI, atti di cessione, registrazioni contabili e fatture. Discrepanze non documentate possono essere superate dalla ricostruzione dell'Ufficio tramite dati spesometro e documentazione contrattuale.
• Dalla pronuncia emerge che percentuali rilevanti del fatturato (anche circa il 50% o più) derivanti da rapporti continuativi con un soggetto possono giustificare la qualificazione di dipendenza economica e quindi l'applicazione delle norme antielusive; dunque anche assenza di partecipazione societaria di controllo non esclude il rischio fiscale.