Sentenza del 07/06/2021 n. 2115 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

L'Agenzia aveva riqualificato tre negozi giuridici posti in essere nel 2017 (costituzione di Exxxx srl, aumento di capitale mediante conferimento di ramo d'azienda da Exxxx Bxxxx srl a Exxxx srl, e successiva cessione delle quote di Exxxx srl a Cxxxx Fxxxx Pxxxx) come un'unica e unitaria cessione di ramo d'azienda, applicando l'imposta proporzionale di registro (3%) sul corrispettivo indicato. I ricorrenti contestavano la riqualificazione basandosi sull'art.20 del TUR (DPR 131/1986) e su giurisprudenza e prassi che limitano la riqualificazione agli effetti giuridici dell'atto registrato, nonché sulla mancata prova di un abuso e sulla competenza territoriale dell'Ufficio emittente l'avviso.

La decisione

La CTR ha accolto gli appelli, riformando la sentenza di primo grado e annullando l'avviso di liquidazione emesso dall'Agenzia delle Entrate. La Corte ha ritenuto applicabile l'art.20 TUR (modificato dalla legge 205/2017) nel senso che va considerata la natura e gli effetti giuridici dell'atto sottoposto a registrazione: nel caso concreto l'atto fiscalmente rilevante era l'aumento di capitale mediante conferimento di ramo d'azienda e la successiva cessione di partecipazioni non può essere automaticamente riqualificata come cessione di ramo d'azienda. La CTR ha condannato l'Agenzia al pagamento delle spese di lite (complessivi €4.000,00 per il secondo grado e ulteriori importi per il primo grado) e ha respinto l'eccezione di violazione del diritto comunitario.

Norme richiamate

• DPR 131/1986 (TUR) art.20

  Va applicato considerando la natura intrinseca e gli effetti giuridici dell'atto sottoposto a registrazione; non consente di riqualificare un atto di cessione di quote come cessione di azienda salvo provato abuso del diritto.

• DPR 131/1986 (TUR) art.9

  Criterio di collegamento territoriale per individuare l'Ufficio competente a emettere l'atto impositivo; la competenza dell'Ufficio di Milano è stata ritenuta rispettata.

• Legge 27.12.2017 n.205 art.1 c.87

  Modifica dell'art.20 TUR rilevante nella interpretazione che la CTR ha ritenuto applicabile; l'art.20 modificato rimane vincolato alla valutazione degli effetti giuridici del singolo atto.

• Corte Costituzionale sent. n.158/2020

  Ha chiarito che l'art.20 TUR richiede di limitare la tassazione all'atto registrato, escludendo la considerazione automatica di atti collegati, salvo che non si dimostri abuso del diritto; ha sottolineato la necessità del contraddittorio preventivo in tema antiabuso.

• Corte di Cassazione sent. n.8792/2017

  Ha affermato che negozi combinati strumentalmente non assumono rilevanza causale differente tali da identificare un negozio principale rispetto ad un altro; impatto sulla individuazione della competenza territoriale e sull'analisi della fattispecie complessa.

• Corte di Cassazione sent. n.2054/2017

  Richiama il principio che l'Amministrazione non può travalicare lo schema negoziale in cui l'atto è inquadrabile, pena la costruzione artificiosa di una fattispecie imponibile diversa.

• Direttiva CE 69/335/1969

  Richiamata in relazione alla presunta violazione del divieto di imposizione indiretta; la CTR ha ritenuto la questione superata perché l'operazione reale era una cessione di partecipazioni e non una cessione d'azienda.

• L. 212/2000 art.10-bis (normativa antiabuso)

  L'applicazione della norma antiabuso richiede l'osservanza delle garanzie procedimentali, in primis il contraddittorio endoprocedimentale; non può essere utilizzata dall'Amministrazione senza dimostrare l'esistenza di un abuso e rispettare le garanzie.

• Parere Consiglio Nazionale del Notariato n.170.2011/T

  Dottrina che sottolinea la radicale differenza giuridica tra cessione di quote e cessione d'azienda, usata dalla CTR per argomentare contro l'equiparazione fiscale automatica.

Massime di principio

• L'art.20 TUR deve essere interpretato valutando la natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione; elementi extratestuali e atti collegati non possono automaticamente prevalere sulla qualificazione formale dell'atto.
• La riqualificazione fiscale di una cessione di quote in cessione di azienda è illegittima se non è provato un abuso del diritto; l'Amministrazione deve avvalersi della normativa antiabuso rispettando il contraddittorio e dimostrando il vantaggio fiscale indebito.
• La diversità tra cessione di quote e cessione d'azienda è rilevante sia sul piano giuridico che fiscale: l'equivalenza economica non basta a giustificare una diversa inquadratura fiscale.
• La competenza territoriale per atti impositivi segue il criterio di collegamento previsto dall'art.9 TUR e può essere riconosciuta all'Ufficio dove l'atto è stato registrato; sentenze di merito e di legittimità possono riconoscere competenze multiple in fattispecie complesse.
• Le modifiche normative (anche se innovative o interpretative) devono essere valutate rispetto ai principi di ragionevolezza e alle garanzie procedurali; la retroattività non è automaticamente esclusa ma va confrontata con interessi costituzionalmente protetti.
• In ipotesi di operazioni strutturate (conferimento d'azienda seguito da cessione quote) la prassi e la giurisprudenza indicano che non sussiste automatica riqualificazione in cessione d'azienda; ogni caso richiede una valutazione puntuale degli effetti giuridici e delle prove di abuso.