Sentenza del 10/11/2020 n. 2562 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava che una serie di atti collegati (costituzione/ conferimento di ramo d'azienda nella veicolo, aumento di capitale mediante conferimento e successiva cessione totalitaria delle quote) dovessero essere riqualificati come trasferimento unitario di ramo d'azienda ai fini dell'imposta di registro (art. 20 DPR 131/86). Le società ricorrevano affermando che, alla luce delle modifiche legislative operate dalle leggi di bilancio 2018 e 2019, l'art. 20 va interpretato come norma che limita l'imposizione al singolo atto presentato per la registrazione, escludendo l'esame di elementi extratestuali e la ricostruzione per 'causa reale'.

La decisione

La Commissione ha respinto l'appello dell'Agenzia e confermato la sentenza di primo grado che aveva accolto il ricorso delle società. Il Collegio ha ritenuto prevalente l'interpretazione resa dalle leggi di bilancio 2018-2019 e dalla Corte Costituzionale (sent. n.158/2020), secondo cui l'imposta di registro è imposta d'atto e deve essere applicata avendo riguardo esclusivo all'atto presentato per la registrazione, senza poter valutare elementi extratestuali; ha inoltre escluso la ricostruzione della cessione di ramo d'azienda tramite aggregazione degli atti collegati. Appello incidentale rigettato; spese compensate.

Norme richiamate

• art. 20 DPR 131/1986

  Interpretata, alla luce delle modifiche 2018-2019 e della Corte Costituzionale n.158/2020, come norma interpretativa che stabilisce l'imposta di registro come imposta d'atto; l'ambito applicativo si limita al contenuto dell'atto presentato per la registrazione e non consente l'esame di elementi extratestuali.

• Legge di Bilancio 2018 e Legge di Bilancio 2019 (modifiche a art.20 DPR 131/86)

  Hanno riformulato art.20 e, nel secondo intervento, previsto efficacia retroattiva del nuovo testo; l'interpretazione unitaria delle due novelle ha ristretto l'ambito d'indagine dell'Amministrazione al solo atto registrato.

• Sentenza Corte Costituzionale n.158/2020

  Ha ritenuto infondate le censure costituzionali sollevate contro il nuovo art.20, confermando che l'imposta di registro va applicata in riferimento all'atto presentato e che non possono essere considerati elementi extratestuali; ha inoltre rilevato che le eventuali criticità relative alla sottrazione di imponibile sarebbero rilevabili sotto il profilo dell'abuso del diritto.

• Giurisprudenza Corte di Cassazione (es. n.19752/2013, n.10740/2013, n.6758/2017; ordinanza rimessione n.23549/2019)

  Orientamento maggioritario precedente dava rilevo alla causa reale e agli elementi extratestuali nell'individuazione della materia imponibile; tuttavia tale approccio è stato poi limitato/superato dalle modifiche legislative e dall'intervento della Corte Costituzionale.

• Costituzione italiana, art. 53 e art. 3

  Le censure di illegittimità costituzionale basate su presunte violazioni di capacità contributiva (art.53) e uguaglianza (art.3) sono state ritenute infondate dalla Corte Costituzionale in relazione al nuovo testo di art.20.

Massime di principio

• Dopo le modifiche legislative 2018-2019 e la sentenza della Corte Costituzionale n.158/2020, l'imposta di registro si applica in funzione dell'atto presentato per la registrazione; non è consentito ricollegare e valorizzare elementi extratestuali per ricostruire una diversa fattispecie imponibile.
• La mera sequenza di atti collegati (es. conferimento di ramo a veicolo + cessione totale delle quote) non può essere automaticamente considerata come cessione unitaria di ramo d'azienda per la registrazione, salvo che non emerga abuso del diritto o specifiche norme antielusive applicabili.
• L'Amministrazione finanziaria deve basare le liquidazioni sui contenuti dell'atto registrato e, se intende qualificare diversamente l'operazione per abuso o elusione, deve ricorrere agli strumenti e alle procedure previste (valutazione dell'abuso, contraddittorio, motivazione specifica).
• Per il contribuente è consigliabile documentare adeguatamente le ragioni economiche e operative della strutturazione (business reasons), mantenere nette le separazioni formali degli atti e rispettare gli adempimenti antielusivi eventualmente previsti.
• Nella pianificazione e nel contenzioso tributario è essenziale verificare la temporalità dell'intervento normativo e l'eventuale efficacia retroattiva delle modifiche, nonché la giurisprudenza recente (Corte Costituzionale e prassi dell'Agenzia delle Entrate) che possono limitare l'approccio sostanzialistico precedente.
• Se l'Ufficio ritiene sussistente una fattispecie elusiva o di abuso, la via corretta è l'azione sulle norme antielusive e non la semplice aggregazione extratestuale degli atti ai fini della registrazione.