Sentenza del 26/08/2024 n. 23075 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Le società avevano impugnato l’avviso di liquidazione dell’imposta di registro, emesso il 10 luglio 2017, relativo alla cessione totalitaria a Nuova Cogea Srl delle partecipazioni in Italian Food Service Srl: l’atto era stato registrato con imposta fissa, ma l’Agenzia lo aveva riqualificato come cessione d’azienda e applicato l’imposta proporzionale del 3%. Nuova Cogea e S.I.RE.F. contestavano, tra l’altro, la possibilità di riqualificare la cessione delle quote in base all’art. 20 del TUR e invocavano l’efficacia retroattiva della modifica del 2017, dichiarata interpretazione autentica nel 2018. Unione Fiduciaria contestava inoltre la propria legittimazione passiva, sostenendo che l’imposta dovesse essere richiesta al fiduciante; deduceva anche, con motivi coincidenti con quelli principali, l’illegittimità della riqualificazione.

La decisione

La Cassazione ha accolto il ricorso principale e il secondo e terzo motivo del ricorso incidentale, assorbendo il primo motivo incidentale sulla legittimazione passiva della fiduciaria. Ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte n. 1160/2019, che aveva confermato il rigetto del ricorso in primo grado, e ha deciso direttamente nel merito accogliendo il ricorso originario delle contribuenti. La cessione totalitaria delle quote doveva essere tassata in base agli effetti giuridici dell’atto registrato, aventi a oggetto le partecipazioni e non l’azienda; non era quindi legittimo riqualificarla come cessione d’azienda sulla base della sostanza economica o di elementi esterni all’atto. Un’eventuale contestazione antielusiva avrebbe dovuto seguire la disciplina dell’art. 10-bis dello Statuto del contribuente. Le spese di tutti i gradi sono state compensate per la novità della questione e il mutamento dell’orientamento giurisprudenziale.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20 (nel testo risultante dalla L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87, lett. a), dichiarato interpretazione autentica dalla L. 30 dicembre 2018, n. 145, art. 1, comma 1084)

  Nella fattispecie va, pertanto, rimarcato, per un verso, che -dovendosi aver riguardo agli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione - la tassazione di registro dell'atto di cessione (sia pur totalitaria) delle quote sociali andava strettamente correlata all'atto tipico presentato per la registrazione e, dunque, ai suoi effetti giuridici che hanno ad oggetto la partecipazione societaria e non anche l'azienda che rimane nella titolarità del soggetto collettivo, così senz'alcuna considerazione, nell'interpretazione dello stesso atto di cessione, della sostanza economica dell'operazione (in tesi) perseguita dai contraenti;

  Per gli atti soggetti alla formulazione interpretata autenticamente, la qualificazione ai fini del registro deve fondarsi sugli elementi dell’atto presentato e sui suoi effetti giuridici, senza utilizzare elementi extratestuali o atti collegati. La cessione di tutte le quote trasferisce le partecipazioni, non direttamente l’azienda sociale, e non può essere riqualificata come cessione d’azienda soltanto per la sostanza economica dell’operazione.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10-bis

  la funzione antielusiva non poteva che essere perseguita secondo i presupposti sostanziali, e la disciplina procedimentale, posta dalla L. n. 212 del 2000 , art. 10-bis , una volta esclusa, ad ogni modo, la legittimità di un'interpretazione dell'atto registrato complementare a quella desumibile da elementi extratestuali.

  Se l’Amministrazione intende contestare un’operazione come abusiva o elusiva, deve utilizzare la disciplina antielusiva e rispettarne i presupposti e le garanzie procedimentali; non può conseguire lo stesso risultato ampliando l’interpretazione dell’atto ai sensi dell’art. 20 TUR tramite elementi esterni.

Massime di principio

• Quando si registra una cessione di partecipazioni, anche totalitaria, l’imposta va determinata in base agli effetti giuridici dell’atto: il trasferimento delle quote non equivale, di per sé, al trasferimento diretto dell’azienda appartenente alla società.
• Per gli atti regolati dal testo dell’art. 20 TUR dichiarato interpretazione autentica, la riqualificazione deve restare entro il contenuto documentale dell’atto registrato; non è possibile fondarla sulla sola equivalenza economica dell’operazione, su atti collegati o su elementi extratestuali.
• Se l’Ufficio ritiene che una scelta negoziale, pur legittima sul piano civilistico, persegua un vantaggio fiscale indebito, deve contestare l’abuso del diritto secondo l’art. 10-bis della L. 212/2000 e le relative garanzie, anziché ricorrere a una riqualificazione estensiva dell’atto ai sensi dell’art. 20 TUR.
• La disciplina interpretativa del 2017, dichiarata autentica nel 2018, è stata applicata dalla Cassazione al caso, benché l’avviso fosse stato emesso nel 2017; la data dell’atto impositivo non ha impedito di riconoscere l’efficacia interpretativa rilevante per la controversia.