Cassazione Civile, Sentenza n. 4884/2024 del 23/02/2024

Esito

La controversia

Impugnazione dell'imposizione fiscale e delle sanzioni derivanti dall'avviso di liquidazione relativo ad un atto di divisione immobiliare: l'Ufficio aveva ritenuto che nell'atto fossero stati assegnati ai condividenti beni per valori non corrispondenti alle quote di diritto, con eccedenze che superavano la soglia del 5% e quindi tali eccedenze dovevano essere tassate come trasferimenti (vendita) ai sensi dell'art. 34 d.P.R. n.131/1986. Il ricorrente (notaio) contestava che la differenza tra quota di diritto e quota di fatto fosse stata oggetto di rinuncia/donazione da parte della madre a favore dei figli e che, dunque, la fattispecie dovesse essere qualificata e tassata come atto donativo o comunque secondo la reale causa negoziale, ritenendo la presunzione normativa non derogabile.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso del notaio. Ha ritenuto fondato l'orientamento secondo cui l'art. 34 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 opera una presunzione assoluta (iuris et de iure) ai fini dell'imposta di registro: ogni attribuzione a un condividente di beni di valore eccedente la sua quota sulla massa comune è considerata vendita, limitatamente alla parte eccedente, e pertanto soggetta all'imposta sui trasferimenti indipendentemente dalla volontà delle parti o dalla qualificazione civilistica del negozio (donazione, rinuncia, conguaglio non corrisposto, ecc.). La Corte ha confermato la decisione della Commissione Tributaria Regionale che aveva accolto l'appello dell'Agenzia. Il ricorrente è stato condannato alle spese di giudizio, liquidate in euro 950,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito; è inoltre dato atto dell'eventuale obbligo di versamento di un ulteriore contributo unificato ai sensi dell'art.13 D.P.R. n.115/2002.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 - art. 34

  La divisione, con la quale ad un condividente sono assegnati beni per un valore complessivo eccedente quello a lui spettante sulla massa comune, è considerata vendita limitatamente alla parte eccedente

  La Corte interpreta l'art.34 come fonte di una presunzione assoluta (iuris et de iure) ai fini dell'imposta di registro: l'eccedenza è sempre soggetta al trattamento tributario della compravendita, indipendentemente dalla causa negoziale (donazione, rinuncia, assunto di obbligazione pecuniaria, ecc.).

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 - art. 20

  Articolo generale che dispone l'applicazione dell'imposta secondo la natura e gli effetti dell'atto; tuttavia, nella presenza dei conguagli disciplinati dall'art.34, la qualificazione speciale di quest'ultimo prevale e impone il trattamento fiscale della compravendita per l'eccedenza.

• Tariffa, parte I allegata al D.P.R. 131/1986 - art. 3 (aliquota per la divisione)

  La divisione, quando le porzioni assegnate corrispondono alle quote di diritto, è soggetta all'aliquota dell'1% in quanto atto di natura dichiarativa; la disciplina agevolativa è operativa solo se non sussistono conguagli rilevanti ai sensi dell'art.34.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n.131 - art. 52

  Predisposizione di criteri per la determinazione del valore dei beni ai fini tributari; ai sensi della Corte, il valore determinato secondo art.52 è utilizzato per quantificare eventuali eccedenze considerate conguagli ai fini dell'art.34.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n.115 - art.13

  Norma citata in relazione al contributo unificato: la sentenza dà atto dei presupposti per l'eventuale ulteriore versamento da parte del ricorrente; uso procedurale piuttosto che sostanziale.

Massime di principio

• Nelle divisioni di massa, se a un condividente vengono assegnati beni di valore superiore alla sua quota di diritto, l'eccedenza è considerata fiscalmente come trasferimento (vendita) ai sensi dell'art.34 d.P.R. 131/1986, indipendentemente dalla dichiarata causa civilistica (donazione, rinuncia, ecc.).
• La presunzione prevista dall'art.34 è considerata dalla giurisprudenza di legittimità di natura assoluta (iuris et de iure): non è ammessa prova contraria volta a qualificare l'eccedenza come donazione o altra fattispecie non imponibile ai fini dell'imposta di registro.
• Se le porzioni assegnate corrispondono alle quote di diritto, l'atto di divisione mantiene natura dichiarativa e si applica l'aliquota agevolata dell'1% (Tariffa parte I); la presenza di conguagli che eccedono le quote modifica invece il regime fiscale.
• Conguaglio superiore al 5% della quota di diritto determina l'applicazione delle imposte sui trasferimenti (con aliquote previste per trasferimenti mobiliari e immobiliari) per la parte eccedente, secondo quanto stabilito dall'art.34, comma 2.
• La determinazione del valore dei beni ai fini della verifica dell'eventuale eccedenza deve seguire i criteri previsti dal d.P.R. (art.52) e, se il valore dichiarato risulta inferiore a quello determinato, la differenza è considerata conguaglio ai sensi dell'art.34, comma 3.
• In sede di pianificazione o redazione di atti divisionali, non è sufficiente dichiarare che una differenza sia 'donata' per evitare la disciplina fiscale di cui all'art.34: per rischi fiscali è opportuno valutare alternative (ad es. atti di donazione formali soggetti alla relativa disciplina fiscale) e considerare consulenza specialistica preventiva.
• L'orientamento consolidato della cassazione rende difficile il successo di impugnazioni basate sulla diversa qualificazione negoziale della fattispecie quando ricorra la fattispecie di cui all'art.34.