Cassazione Civile, Sentenza n. 18351/2022 del 07/06/2022

Esito

La controversia

I contribuenti avevano ottenuto in primo giudizio (sentenza n. 2855/5/17, depositata il 28/07/2017) il rimborso pari al 90% dell'IRPEF versata in eccedenza per gli anni 1990-1992 (beneficio per soggetti colpiti dal sisma). In un successivo giudizio di ottemperanza la Commissione tributaria regionale di Sicilia (sez. staccata di Catania) ha accolto il reclamo dei contribuenti per l'ottemperanza degli obblighi dell'Amministrazione al pagamento integrale. L'Agenzia delle Entrate ha impugnato in Cassazione sostenendo che, all'epoca dell'ottemperanza, doveva applicarsi l'art.16-octies d.l. 20/06/2017 n.91 (e successive modifiche) che, in caso di eccedenza delle istanze rispetto alle risorse stanziate, prevede la riduzione percentuale al 50% e, una volta esaurite le risorse, la sospensione di ulteriori rimborsi; l'Ufficio aveva già provveduto, a suo dire, a pagare metà dell'importo in applicazione di tale disciplina. La CTR aveva ritenuto che l'Agenzia non avesse provato l'insufficienza dei fondi, che la riduzione fosse limitata al triennio 2015-2017 e che non fosse legittimo applicare la norma sopravvenuta per ridurre il diritto sostanziale dei contribuenti.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto fondato il ricorso dell'Agenzia sul piano dell'interpretazione e dell'applicabilità della disciplina sopravvenuta in sede di attuazione (ottemperanza). Ha affermato il principio per cui l'art.16-octies e il relativo provvedimento direttoriale disciplinano le modalità di effettuazione del rimborso e si applicano nella fase esecutiva/ di ottemperanza anche se il diritto è stato accertato con sentenza passata in giudicato. Tuttavia la Corte ha precisato che i limiti di stanziamento non estinguono il diritto sostanziale accertato: la riduzione al 50% è una modalità di attuazione e, in caso di incapienza, il giudice dell'ottemperanza deve accertare la disponibilità dei fondi e attivare le procedure contabili e straordinarie (es. nomina di commissario ad acta, speciale ordine di pagamento in conto sospeso) per dare esecuzione effettiva al giudicato, senza pronunciare una falcidia definitiva del credito. In concreto la Corte ha cassato la sentenza impugnata per avere la CTR omesso di applicare e valutare l'effetto dell'art.16-octies e dell'atto direttoriale, e ha impartito le regole operative cui il giudice dell'ottemperanza dovrà attenersi (verifica fondi, adozione misure attuative). (Esito pratico: accoglimento parziale del ricorso della Agenzia con cassazione della sentenza impugnata e indirizzo per la ripetuta valutazione/attuazione secondo i principi enunciati).

Norme richiamate

• art. 1, comma 665, legge 23 dicembre 2014, n. 190

  Disciplina i limiti di spesa per i rimborsi e stabilisce che, in caso di eccedenza delle istanze rispetto alle risorse stanziate, i rimborsi sono effettuati con riduzione percentuale (aliquota introdotta/attuata successivamente). La Corte interpreta tale norma come regolatrice della fase di effettuazione/att uazione dei rimborsi, non come norma che modifichi il diritto sostanziale al rimborso già accertato.

• art. 16-octies, d.l. 20 giugno 2017, n. 91, conv. con modificazioni nella l. 3 agosto 2017, n. 123

  Stabilisce la riduzione del 50% dei rimborsi ove le istanze eccedano le risorse stanziate e che, esaurite le risorse, non si procede ad ulteriori rimborsi. La Corte afferma che la norma opera in sede di esecuzione/ottemperanza anche se il titolo è giudiziale, regolando le modalità di attuazione e non estinguendo il diritto sostanziale del contribuente.

• art. 29, comma 1, d.l. 30 dicembre 2019, n. 162, conv. nella l. 28 febbraio 2020, n. 8

  Ha modificato il limite delle risorse elevando lo stanziamento a 160.000.000 euro senza ripartizione annuale; la Corte precisa che per effetto di tale modifica lo stanziamento non è limitato al triennio 2015-2017.

• Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate del 26 settembre 2017 (n. 195405/2017)

  Definisce le modalità operative applicative dell'art.16-octies (ordine cronologico, riduzione al 50%, erogazioni periodiche, ripartizione in caso di residue somme). La Corte ne riconosce efficacia nella disciplina dell'attuazione amministrativa dei rimborsi e la invoca come riferimento per la fase attuativa giudiziale.

• art. 70, commi 7 e 10, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Norma che disciplina il giudizio di ottemperanza tributario; la Cassazione ricorda i limiti di impugnazione in Cassazione e il potere/dovere del giudice dell'ottemperanza di integrare e precisare il 'dictum' della sentenza da attuare, nonché di compiere accertamenti necessari all'attuazione.

• art. 14, comma 2, d.l. 31 dicembre 1996, n. 669, conv. l. 28 dicembre 1997, n. 30

  Prevede lo speciale ordine di pagamento in conto sospeso autorizzabile dall'Amministrazione in presenza di titoli esecutivi e assenza di disponibilità sul capitolo; la Corte indica tale strumento come procedura contabile che il giudice dell'ottemperanza/comissario ad acta può attivare per assicurare l'esecuzione del giudicato nonostante l'incapienza temporanea di fondi.

• art. 111 Cost.; art. 3 Cost.; artt. 24 e 113 Cost. (richiamati in motivazione)

  Richiamati per valutare profili di legittimità costituzionale: la Corte ritiene che l'applicazione delle norme di attuazione non violi il diritto di difesa né determini discriminazioni o l'impossibilità di esecuzione definitiva del giudicato; i limiti sono modalità attuative compatibili con principi costituzionali se si attivano le procedure contabili idonee.

Massime di principio

• La disciplina sopravvenuta che limita o coordina l'erogazione di rimborsi (es. art.16-octies) incide sulla fase di attuazione/esecuzione (giudizio di ottemperanza o esecuzioni successive) e non modifica il diritto sostanziale già accertato con sentenza passata in giudicato.
• In un giudizio di ottemperanza il giudice deve accertare la disponibilità delle risorse stanziate e, se risulta incapienza, adottare o ordinare le specifiche misure procedurali e contabili previste (es. erogazione parziale, speciale ordine di pagamento in conto sospeso, nomina commissario ad acta) per garantire l'effettiva attuazione del giudicato senza dichiarare una falcidia definitiva del credito.
• Le questioni inerenti i limiti di spesa e le modalità di riparto dei fondi non sono in genere deducibili nel giudizio di cognizione (accertamento del diritto) ma devono essere sollevate e valutate nella fase esecutiva/di ottemperanza; pertanto l'Amministrazione non può ottenere la loro valutazione per negare il diritto sostanziale in sede di cognizione.
• L'Amministrazione ha l'onere, in fase esecutiva, di dar conto e permettere la verifica circa la capienza delle risorse; tuttavia la verifica spetta al giudice dell'ottemperanza che può attingere agli strumenti di contabilità pubblica e disporre le misure necessarie per l'esecuzione.
• La mancanza temporanea di fondi non determina l'estinzione del diritto giudiziale a rimborso; ai fini della conformità costituzionale e convenzionale, lo Stato deve comunque prevedere procedure per il soddisfacimento del credito (anche tramite anticipazioni contabili) e non può limitarsi a dichiararne la definitiva inefficacia per mera carenza di stanziamento.