Sentenza del 20/05/2015 n. 10334 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava un avviso di accertamento ICI relativo all'anno 2003 e a due immobili della Congregazione: una casa per ferie e una casa del custode. La Congregazione invocava l'esenzione prevista dal D.Lgs. n. 504/1992, art. 7, comma 1, lett. i), sostenendo di possedere il requisito soggettivo di ente ecclesiastico civilmente riconosciuto e il requisito oggettivo, poiché gli immobili sarebbero stati destinati a finalità religiose, assistenziali e sociali non commerciali. Il Comune contestava invece che l'attività ricettiva, svolta dietro pagamento di rette e senza selezione basata sul bisogno degli ospiti, avesse natura commerciale. Contestava inoltre l'estensione dell'esenzione alla casa del custode, ritenendo che il giudice d'appello avesse deciso su una questione non adeguatamente devoluta e senza verificare in concreto la destinazione dell'immobile.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso principale del Comune e rigettato il ricorso incidentale della Congregazione. Ha stabilito che l'esenzione ICI richiede non solo la natura ecclesiastica dell'ente, ma anche la prova che l'attività svolta nell'immobile sia concretamente non commerciale e rientri tra quelle agevolate. La destinazione degli eventuali utili a finalità religiose o sociali non elimina la natura commerciale dell'attività. Le modifiche normative successive al 2003, che hanno ampliato l'ambito dell'esenzione, hanno carattere innovativo e non possono essere applicate retroattivamente. Anche la casa del custode non poteva beneficiare automaticamente dell'esenzione, soprattutto perché la stessa Congregazione l'aveva qualificata come direttamente funzionale all'attività ricettiva commerciale. La sentenza regionale è stata quindi cassata con rinvio ad altra Sezione della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, anche per la liquidazione delle spese. È stata esclusa anche la disapplicazione delle sanzioni per incertezza normativa, non essendo stata dimostrata una disciplina oggettivamente equivoca.

Norme richiamate

• D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, art. 7, comma 1, lett. i)

  Esenzione ICI per gli immobili utilizzati dagli enti non commerciali per lo svolgimento di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché di attività di religione e culto.

  L'esenzione richiede la compresenza di un requisito soggettivo, relativo all'ente utilizzatore, e di un requisito oggettivo, relativo all'uso concreto dell'immobile. Per il periodo d'imposta considerato, l'attività doveva essere svolta in modo esclusivo e senza modalità commerciali.

• Legge 20 maggio 1985, n. 222, art. 16, lett. a)

  Sono considerate attività di religione o di culto quelle dirette all'esercizio del culto e alla cura delle anime, alla formazione del clero e dei religiosi, a scopi missionari, alla catechesi e all'educazione cristiana.

  La norma delimita le attività propriamente religiose e non consente di considerare automaticamente religiose o esenti le attività ricettive o economiche svolte da un ente ecclesiastico.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 87, comma 1, lett. c), richiamato dall'art. 7 del D.Lgs. n. 504/1992

  Il requisito soggettivo riguarda enti pubblici o privati che non abbiano come oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali; tale requisito, tuttavia, non sostituisce la verifica concreta della natura dell'attività svolta nell'immobile.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 111-bis

  La disposizione riguarda la perdita della qualifica di ente non commerciale in presenza di attività commerciale prevalente e, per gli enti ecclesiastici, incide sulla qualità del soggetto, non sul requisito oggettivo dell'attività esercitata nel singolo immobile.

• D.L. 30 settembre 2005, n. 203, art. 7, comma 2-bis, e successive modifiche

  Le modifiche successive al periodo d'imposta 2003, che hanno esteso l'esenzione anche ad attività non esclusivamente commerciali, sono state qualificate dalla Corte come innovative e non interpretative; pertanto non sono applicabili retroattivamente.

• Legge 25 marzo 1985, n. 121

  La libertà degli enti ecclesiastici di svolgere attività commerciali non comporta automaticamente l'esenzione fiscale degli immobili impiegati per tali attività.

Massime di principio

• La qualifica di ente ecclesiastico o senza scopo di lucro non è sufficiente, da sola, per ottenere un'esenzione immobiliare: occorre dimostrare anche la concreta destinazione dell'immobile a un'attività agevolata.
• Per le annualità anteriori alle modifiche normative del 2005-2006, un'attività svolta con modalità commerciali, come il pagamento di rette o corrispettivi non collegati allo stato di bisogno, può escludere l'esenzione anche se gli utili sono destinati a finalità religiose o sociali.
• L'onere di provare il requisito oggettivo dell'esenzione grava sul contribuente e non può essere assolto mediante la sola qualificazione statutaria dell'attività o dell'immobile.
• Gli immobili accessori o strumentali seguono, in linea generale, il regime dell'attività alla quale sono direttamente funzionali: una casa del custode collegata a un'attività ricettiva commerciale può essere assoggettata allo stesso trattamento fiscale.
• Le agevolazioni fiscali sono di stretta interpretazione e non possono essere estese per analogia a immobili o attività non espressamente ricompresi nella norma.
• Le modifiche legislative che ampliano un'esenzione non si applicano automaticamente ai periodi precedenti, salvo che il legislatore o il giudice ne riconoscano espressamente natura interpretativa.
• La disapplicazione delle sanzioni per incertezza normativa richiede la prova di una reale e oggettiva difficoltà interpretativa derivante da disposizioni tra loro equivoche o difficilmente coordinabili.