Sentenza del 27/09/2022 n. 28067 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la decisione della CTR che aveva riconosciuto a I.E.M. il rimborso dell'accisa sul gas naturale ritenendo la società utilizzatrice finale e quindi destinataria dell'aliquota per usi industriali. L'Agenzia contestava la sussunzione della fattispecie nell'ambito degli "usi industriali", deducendo che il gas era impiegato per produrre acqua calda/altro calore destinato alla cessione a terzi e che, per l'art. 26, comma 2, D.Lgs. n. 504/1995, tali impieghi sono considerati usi civili e non industriali.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ritenendo fondato il motivo: ha interpretato l'art. 26 D.Lgs. 504/1995 in senso restrittivo e ha stabilito che l'utilizzo del gas naturale finalizzato alla produzione di acqua calda o di altro vettore termico per la successiva cessione a terzi rientra negli usi civili (art. 26, comma 2). Ha quindi cassato la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, ha rigettato il ricorso originario della società. Spese compensate.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 504/1995, art. 26, comma 1

  "Il gas naturale (codici NC 2711 11 00 e NC 2711 21 00), destinato alla combustione per usi civili e per usi industriali, nonchè all'autotrazione, è sottoposto ad accisa, con l'applicazione delle aliquote di cui all'allegato I, al momento della fornitura ai consumatori finali ovvero al momento del consumo per il gas naturale estratto per uso proprio"

  Stabilisce il principio di applicazione dell'accisa al momento della fornitura/consumo; quadro normativo di riferimento per distinguere usi civili e industriali.

• D.Lgs. n. 504/1995, art. 26, comma 2

  "Sono considerati compresi negli usi civili anche gli impieghi del gas naturale, destinato alla combustione, nei locali delle imprese industriali, artigiane e agricole, posti fuori dagli stabilimenti, dai laboratori e dalle aziende dove viene svolta l'attività produttiva, nonchè alla produzione di acqua calda, di altri vettori termici o di calore, non utilizzati in impieghi produttivi dell'impresa, ma ceduti a terzi per usi civili"

  Se il gas è impiegato per produrre calore che non è utilizzato in impieghi produttivi dell'impresa ma ceduto a terzi, l'uso è da considerarsi civile e non può fruire dell'aliquota agevolata per usi industriali.

• D.Lgs. n. 504/1995, art. 26, comma 3

  "Sono considerati compresi negli usi industriali gli impieghi del gas naturale, destinato alla combustione, in tutte le attività industriali produttive di beni e servizi ... anche se riforniscono utenze civili. ... Si considerano, altresì, compresi negli usi industriali ... gli impieghi del gas naturale ... nelle attività ricettive svolte da istituzioni finalizzate all'assistenza ..."

  Prevede l'ambito degli usi industriali; tuttavia la Corte evidenzia che il comma 3 non copre i casi di produzione di calore destinato alla cessione a terzi, salvo specifiche eccezioni (es. teleriscaldamento da cogenerazione con requisiti tecnici).

• L. 9 gennaio 1991, n. 10, art. 11, comma 2, lett. b)

  Richiamata in riferimento ai requisiti tecnici necessari per l'eccezione prevista dall'art. 26, comma 3 (teleriscaldamento da impianti di cogenerazione).

• L. n. 448/1998, art. 8, comma 10, lett. c)

  Citata dalla resistente come possibile disparità di trattamento (agevolazioni per GPL in zone non metanizzate), ma la Corte ha ritenuto la questione estranea all'oggetto del decidere nel presente giudizio.

• Cassi. civ., 8 luglio 2021, n. 19401

  Precedente richiamato che afferma la natura di stretta interpretazione della norma agevolativa sugli usi industriali dell'art. 26: i benefici fiscali vanno interpretati restrittivamente.

• Riferimenti costituzionali (art. 3, 11, 117 Cost.)

  Questione di legittimità costituzionale sollevata dalla resistente ritenuta manifestamente infondata: la Corte ha ritenuto non sussistente un trattamento discriminatorio irragionevole tra fasi diverse del processo produttivo.

Massime di principio

• La qualificazione dell'uso (civile vs industriale) si basa sulla finalità dell'utilizzo del gas: se il calore prodotto è ceduto a terzi per usi civili l'uso è civile, anche se la produzione è tecnicamente complessa.
• L'agevolazione per usi industriali è di stretta interpretazione: spetta solo quando il gas è consumato nell'ambito della struttura produttiva e per finalità direttamente produttive (beni/servizi) dell'impresa.
• La complessità o articolazione delle operazioni di trasformazione (es. rigassificazione, odorizzazione) non trasforma automaticamente l'uso in industriale se l'output calorico è destinato alla cessione a terzi.
• Va verificato con documenti e contratti l'effettivo destinatario finale dell'energia termica: prove di cessione a terzi fanno pendere la qualificazione verso uso civile.
• L'eccezione per teleriscaldamento alimentato da cogenerazione richiede il rispetto di specifici requisiti tecnici normativamente previsti: in loro assenza non si può invocare l'uso industriale.
• In controversie analoghe è opportuno documentare puntualmente il luogo e la finalità dell'impiego del gas (localizzazione dentro stabilimento, impiego nella produzione di beni/servizi per uso proprio) per ottenere il trattamento agevolato.