Sentenza del 24/06/2015 n. 13035 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia impugnava la sentenza della Commissione tributaria regionale delle Marche che aveva confermato l’annullamento dell’avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2000, notificato il 4 maggio 2005. Contestava il recupero dell’IVA su cessioni fatturate a società finanziarie sammarinesi in regime di non imponibilità: secondo l’Ufficio, mancavano il timbro a secco sammarinese sulle fatture restituite, l’annotazione della ricezione delle fatture nel registro IVA e la presentazione del modello riepilogativo Intrastat; inoltre, le autovetture sarebbero state consegnate in Italia ai conduttori, anziché trasportate a San Marino. L’Agenzia sosteneva che tutti gli adempimenti prescritti dal D.M. 24 dicembre 1993 fossero condizioni per la non imponibilità e censurava anche la motivazione della CTR sull’effettiva esportazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto parzialmente il ricorso. Ha stabilito che la mancata annotazione della ricezione delle fatture nel registro IVA e l’omessa presentazione del modello Intrastat, in quanto adempimenti formali, non sono di per sé sufficienti a negare la non imponibilità, ferma la possibile applicazione delle sanzioni previste per le irregolarità Intrastat. Diversamente, il timbro a secco dell’Ufficio tributario sammarinese sulla fattura restituita costituisce, nel sistema previsto per gli scambi con San Marino, prova documentale dell’esportazione e non può essere sostituito da un generico «visto» non meglio identificato. La CTR non aveva chiarito né la natura e l’equipollenza del visto né se le autovetture fossero effettivamente esportate, anche considerando che la consegna risultava avvenuta in Italia. La sentenza d’appello è stata quindi cassata limitatamente a tali profili e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale delle Marche, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 8 e 71

  la previsione del D.M. 24 dicembre 1993, secondo cui uno dei tre esemplari consegnati al cessionario sammarinese deve da questi essere restituito munito della marca con timbro a secco apposto dall'ufficio tributario di San Marino, tiene il posto, per le esportazioni dall'Italia verso quella Repubblica, della documentazione doganale e di quella assimilata ordinariamente prevista dalla normativa generale per assicurare la certezza e la incontrovertibilità delle esportazioni extracomunitarie mediante un'adeguata rappresentazione documentale.

  Le cessioni verso San Marino sono trattate come esportazioni non imponibili; per provare l’effettiva esportazione, la procedura documentale prevista per gli scambi con San Marino deve assolvere una funzione equivalente alla documentazione doganale ordinaria.

• D.M. 24 dicembre 1993, artt. 1, 2, 3, 4 e 6

  Pertanto la previsione del D.M. 24 dicembre 1993, secondo cui uno dei tre esemplari consegnati al cessionario sammarinese deve da questi essere restituito munito della marca con timbro a secco apposto dall'ufficio tributario di San Marino, tiene il posto, per le esportazioni dall'Italia verso quella Repubblica, della documentazione doganale e di quella assimilata ordinariamente prevista dalla normativa generale per assicurare la certezza e la incontrovertibilità delle esportazioni extracomunitarie mediante un'adeguata rappresentazione documentale.

  Gli adempimenti non hanno tutti la stessa funzione: la registrazione e la comunicazione Intrastat sono obblighi formali, la cui omissione non esclude automaticamente la non imponibilità; la fattura restituita con marca e timbro a secco ufficiale costituisce invece la prova documentale prescritta dell’esportazione. Un generico visto non può essere considerato equivalente senza accertarne natura e idoneità.

• D.L. 23 gennaio 1993, n. 16, art. 6, convertito dalla L. 24 marzo 1993, n. 75

  Infatti le omissioni, irregolarità o inesattezze riguardo al «sistema Intrastat» danno luogo, in tesi generale, alla sola applicazione di sanzioni amministrative, non essendo il mancato invio o utilizzo del modello di per sè stesso un indice rivelatore di false rappresentazioni delle operazioni.

  La mancata presentazione o l’irregolare compilazione del modello Intrastat, di per sé, non dimostra che le operazioni siano fittizie e non fa venir meno il regime di non imponibilità; può comportare le sanzioni amministrative previste.

• Art. 10 del Trattato CE

  Tale conclusione si basa tanto sul principio di effettività (art. 10 del Trattato CE), laddove impone al giudice nazionale di osservare il diritto dell'UE in qualsiasi stato e grado del processo, senza che possano ostarvi preclusioni procedimentali o processuali di sorta.

  Il giudice nazionale deve garantire l’effettività del diritto dell’Unione in ogni stato e grado del processo; le regole procedurali interne non possono impedirne l’applicazione.

• Sesta direttiva IVA, art. 15, e direttiva rifusa, art. 131

  gli Stati membri non possono rendere soggetta a imposta un'operazione che, per l'art. 15 della «sesta direttiva» o per art. 131 della «direttiva rifusa» è esente secondo la terminologia europea ovvero non imponibile secondo la terminologia italiana.

  Il principio di neutralità fiscale impedisce di assoggettare a IVA un’operazione che, secondo la disciplina europea applicabile, beneficia dell’esenzione, anche quando siano state commesse irregolarità meramente formali.

Massime di principio

• Occorre distinguere tra adempimenti meramente formali e documenti che provano un requisito sostanziale: l’omissione dei primi non comporta automaticamente la perdita della non imponibilità, mentre la mancanza della prova dell’effettiva esportazione può essere decisiva.
• Per le cessioni verso San Marino, il timbro a secco ufficiale richiesto sulla fattura restituita svolge la funzione della prova doganale dell’esportazione. Un visto generico non basta se non se ne chiariscono contenuto, provenienza ed equivalenza.
• L’omissione del modello Intrastat, considerata isolatamente, può dar luogo a sanzioni amministrative, ma non dimostra da sola che l’operazione sia fittizia né elimina il regime di non imponibilità.
• Quando gli indizi disponibili indicano che i beni sono stati consegnati in Italia, il giudice deve accertare concretamente se siano stati poi trasportati o spediti nel Paese di destinazione e motivare il percorso logico seguito; la sola affermazione che le fatture erano «vistate» non è sufficiente.
• La neutralità fiscale e il primato del diritto UE rilevano contro la perdita di un beneficio per irregolarità soltanto formali, ma non dispensano dall’accertamento e dalla prova dei presupposti sostanziali dell’operazione.