Sentenza del 17/05/2021 n. 72 - Comm. Trib. Reg. Friuli Venezia Giulia

Esito

La controversia

La società impugnava numerosi avvisi di irrogazione sanzioni per omessi/ritardati versamenti mensili in acconto dell'accisa sul gas naturale. L'Ufficio aveva contestato il mancato versamento e aveva irrogato la sanzione prevista dall'art. 13 del D.Lgs. n. 471/1997 (30% dell'imposta non versata) oltre interessi e indennità di mora ex D.Lgs. n. 504/1995. In primo grado la società deduceva plurime censure: difetto di motivazione, mancata allegazione del PVC, violazione dei termini procedurali, carenza di prova, illegittima applicazione dell'indennità di mora e duplicazione di sanzioni (contestando la cumulabilità tra indennità di mora prevista dal TUA e la sanzione ex art.13 del D.Lgs.471/1997), buona fede, sproporzione e quantificazione errata della sanzione, nonché che la cauzione prevista dall'art.26 TUA impedirebbe la configurabilità del debito d'imposta. In appello la società ha insistito soprattutto sulla illegittimità della duplicazione delle misure sanzionatorie alla luce di recente giurisprudenza di legittimità (Cass. 30034/2018 e Cass. 1969/2019 e correlati) che ha ritenuto l'indennità di mora delle accise dotata di funzione anche sanzionatoria e ha applicato il principio di specialità del TUA.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale, richiamando il mutato orientamento della Suprema Corte (in particolare Cass. 30034/2018 e Cass. 1969/2019), ha ritenuto che per il tardivo versamento dell'accisa sul gas si applica la disciplina speciale del TUA (indennità di mora prevista dall'art. 3, n.4 D.Lgs. 504/1995, riconosciuta dalla giurisprudenza recente anche nella sua veste sanzionatoria) e non può trovare applicazione congiunta la sanzione generale dell'art. 13 D.Lgs. 471/1997. Di conseguenza gli avvisi di irrogazione sanzioni impugnati sono stati annullati e le spese di lite compensate tra le parti, in ragione del consolidamento dell'innovato orientamento di diritto intervenuto in epoca successiva agli avvisi.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 504/1995, art. 3, n. 4

  "In caso di ritardo si applica l'indennità di mora del 6 per cento, riducibile al 2 per cento se il pagamento avviene entro 5 giorni dalla data di scadenza, e sono inoltre dovuti gli interessi in misura pari al tasso stabilito per il pagamento differito di diritti doganali"

  L'art. 3, n. 4 del TUA disciplina l'indennità di mora per il ritardo nel versamento delle accise; la giurisprudenza recente della Cassazione ha riconosciuto a tale indennità anche una veste sanzionatoria, facendo prevalere la disciplina speciale delle accise sul regime sanzionatorio generale.

• D.Lgs. n. 471/1997, art. 13

  "Chi non esegue, in tutto o in parte, alle prescritte scadenze, i versamenti in acconto, i versamenti periodici, il versamento di conguaglio o a saldo dell'imposta risultante dalla dichiarazione, detratto in questi casi l'ammontare dei versamenti periodici e in acconto, ancorché non effettuati, è soggetto a sanzione amministrativa pari al trenta per cento di ogni importo non versato ..."

  Norma generale sulle sanzioni per omessi/ritardati versamenti. Se compatibile con una disciplina speciale, può concorrere; tuttavia la giurisprudenza più recente ha ritenuto che la norma speciale sulle accise prevalga quando l'indennità prevista dal TUA assuma natura sanzionatoria.

• D.Lgs. n. 504/1995, art. 26

  Stabilisce (tra l'altro) l'obbligo per i soggetti che fatturano gas naturale ai consumatori finali di presentare garanzie e adempiere agli obblighi di versamento delle accise; rilevante per definire la qualità soggettiva del ricorrente come soggetto obbligato.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione

  Cass. 30034/2018; Cass. 1969/2019 (e Cass. 1970/2019, 1971/2019)

  Decisioni di legittimità che hanno affermato l'operatività del principio di specialità del TUA nelle accise, riconoscendo all'indennità di mora una funzione anche sanzionatoria e impedendo la cumulabilità con la sanzione generale dell'art. 13 del D.Lgs. 471/1997.

Massime di principio

• Quando la normativa speciale sulle accise (TUA) prevede un'indennità di mora per il ritardo nel versamento, va verificato se tale indennità, per testi normativi e interpretazione giurisprudenziale, rivesta anche natura sanzionatoria: se sì, si applica il principio di specialità e la sanzione generale (art.13 D.Lgs.471/1997) non è cumulabile.
• In caso di contestazione per omessi/ritardati versamenti di accise è strategico richiamare la giurisprudenza di legittimità recente (es. Cass. 30034/2018, Cass. 1969/2019) che può escludere la duplicazione di misure punitive e giustificare l'annullamento degli avvisi di sanzione.
• La presenza di una cauzione a garanzia dell'imposta non impedisce, di per sé, l'irrogazione di sanzioni: la garanzia è rivolta all'assolvimento dell'imposta mentre la sanzione è una conseguenza della violazione; tuttavia la circostanza può essere valutata nel merito per attenuare responsabilità o per questioni di fatto.
• Se gli avvisi di irrogazione sanzioni sono stati emessi prima di un mutamento consolidato dell'orientamento di legittimità, è comunque possibile ottenere benefici in sede di appello se la giurisprudenza successiva stabilisce un nuovo principio di diritto: i giudici di merito possono applicare la nuova interpretazione e, in alcuni casi, disporre la compensazione delle spese.
• Le censure di carattere procedurale (difetto di motivazione, mancata allegazione del PVC, violazioni di termini) restano strumenti utili ma la loro efficacia dipende dall'istruttoria e dall'orientamento giurisprudenziale; la strategia difensiva più efficace è combinare censure procedurali con argomentazioni sostanziali basate sul principio di specialità e sulla natura dell'indennità di mora.