Sentenza del 14/12/2021 n. 40047 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava la validità di una cartella di pagamento (Iscrizione a ruolo e notifica della cartella per anno 2003) emessa dopo che la Commissione tributaria provinciale aveva concesso la sospensione giudiziale dell'esecutività dell'avviso di accertamento (ordinanza 15/6/2009). Nonostante la sospensione, l'Agenzia ha dichiarato esecutivo il ruolo (23/6/2009), consegnato il ruolo al concessionario (25/7/2009) e la cartella è stata notificata (4/9/2009). L'Agenzia ha poi disposto solo una sospensione amministrativa (16/9/2009) e uno sgravio parziale. La società impugnò la cartella lamentando pregiudizi economici e di reputazione (partecipazione a gare). La Commissione regionale aveva ritenuto il ricorso inammissibile ritenendo che la cartella non avesse vizi propri e che la sospensione giurisdizionale incidesse soltanto sull'esecutorietà, non sulla validità dell'atto.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso della contribuente. Ha affermato che, ottenuta la sospensione giudiziale dell'efficacia esecutiva dell'avviso di accertamento ai sensi dell'art. 47 D.Lgs. n. 546/1992, l'Amministrazione non poteva procedere alla formazione del ruolo né alla sua dichiarazione di esecutività né all'iscrizione provvisoria ai sensi del D.P.R. n. 602/1973 art. 15; la cartella emessa successivamente è quindi viziata "propriamente" e impugnabile. La sentenza impugnata è stata cassata e, decidendo nel merito, è stato accolto il ricorso originario della società. Non è stata riconosciuta responsabilità aggravata dell'Amministrazione; la Corte ha posto a carico dell'Agenzia delle entrate le spese del giudizio di legittimità (liquidate in Euro 7.300,00 più spese), compensando le spese dei gradi di merito.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 47

  "il ricorrente, se dall'atto impugnato può derivare di un danno grave ed irreparabile, può chiedere alla Commissione provinciale competente la sospensione dell'esecuzione dell'atto stesso con istanza motivata..."

  La sospensione giudiziale ex art. 47 impedisce all'Amministrazione di dare seguito agli atti esecutivi derivanti dall'avviso di accertamento; la Corte ha ritenuto che, una volta concessa, inibisca la formazione e l'esecutorietà del ruolo e, quindi, l'emissione della cartella.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 19

  Richiamato come parametro di impugnabilità: la Corte ha ritenuto che la cartella può essere impugnata quando sia affetta da un vizio proprio, e nel caso di specie tale vizio sussisteva perché l'iscrizione a ruolo è stata compiuta nonostante la sospensione giudiziale dell'atto prodromico.

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 39

  "il ricorso contro il ruolo ... non sospende la riscossione; tuttavia, l'ufficio ... ha facoltà di disporla in tutto o in parte fino alla data di pubblicazione della sentenza della Commissione tributaria provinciale, con provvedimento motivato..."

  La sospensione amministrativa è distinta e autonoma rispetto alla sospensione giudiziale; è discrezionale e non può sanare la violazione di una sospensione giudiziale già concessa.

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 12

  "nel ruolo devono essere comunque indicati il numero del codice fiscale del contribuente, la specie del ruolo, la data in cui il ruolo diviene esecutivo e il riferimento all'eventuale precedente atto di accertamento ovvero, in mancanza, la motivazione..."

  L'atto di formazione del ruolo richiede presupposti formali e sostanziali; se l'atto prodromico è stato sospeso giudizialmente mancano le condizioni minime per la formazione e la dichiarazione di esecutività del ruolo.

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 15

  "le imposte ... accertati dall'ufficio ma non ancora definitivi ... sono iscritti a titolo provvisorio nei ruoli, dopo la notifica dell'atto di accertamento..."

  L'iscrizione provvisoria è ammessa per accertamenti non definitivi, ma la Corte ha stabilito che non è consentita quando l'accertamento è stato privato della sua efficacia esecutiva da una sospensione giudiziale.

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 17

  "Le somme dovute ... sono iscritte in ruoli resi esecutivi a pena di decadenza ..."

  Richiamato per il principio dei termini di formazione del ruolo; la Corte osserva che la dichiarazione di esecutività prevista dall'art. 17 non può avvenire dopo una sospensione giudiziale dell'atto prodromico.

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 20

  "sulle imposte ... si applicano, a partire dal giorno successivo a quello di scadenza del pagamento e fino alla data di consegna al concessionario dei ruoli ... gli interessi al tasso del 4% annuo"

  La Corte evidenzia la rilevanza delle diverse tipologie di interessi: alcuni interessi (per ritardata iscrizione a ruolo) sono diversi e meno gravosi rispetto agli interessi di mora che derivano dalla notifica della cartella.

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 30

  "...si applicano, a partire dalla data della notifica della cartella e fino alla data del pagamento, gli interessi di mora..."

  La Corte sottolinea che la notifica della cartella (in violazione della sospensione giudiziale) può far sorgere interessi di mora più gravosi che il contribuente avrebbe dovuto evitare se l'Amministrazione avesse rispettato la sospensione.

• D.Lgs. 12 aprile 2006, n. 163, art. 38 (richiamato) / D.Lgs. n. 50 del 2016, art. 80

  "un operatore economico è escluso ... se ha commesso violazioni gravi, definitivamente accertate, rispetto agli obblighi relativi al pagamento delle imposte e tasse..."

  La Corte rileva il concreto pregiudizio per l'operatore economico la cui cartella, se non tempestivamente e correttamente contestata, può avere effetti sulla partecipazione a gare pubbliche (esclusione o problemi di regolarità contributiva).

• L. Fall., art. 182-ter

  Norma citata in relazione alla transazione fiscale concordata nel corso del procedimento concorsuale; non incide sul principio stabilito rispetto alla sospensione giudiziale e alla formazione del ruolo.

Massime di principio

• La sospensione giudiziale ex art. 47 D.Lgs. n. 546/1992 inibisce all'Amministrazione la formazione del ruolo e l'iscrizione provvisoria ai sensi del D.P.R. n. 602/1973 art. 15; quindi qualsiasi atto di riscossione successivo è viziato.
• Una cartella di pagamento notificata dopo una sospensione giudiziale dell'avviso di accertamento è affetta da un vizio proprio (mancanza dei presupposti di validità) ed è impugnabile dal contribuente.
• La sospensione amministrativa (art. 39 DPR 602/1973) è autonoma e discrezionale e non può sanare la violazione di una sospensione giudiziale già concessa; non è sostitutiva della tutela giurisdizionale.
• Il contribuente che ottiene la sospensione giudiziale ha interesse concreto ad impugnare cartelle emesse nonostante la sospensione, sia per pregiudizi economici (interessi di mora più elevati) sia per effetti di natura partecipativa (gare pubbliche).
• Se l'Amministrazione emette ruolo/cartella in contrasto con una sospensione giudiziale, il rimedio è l'impugnazione della cartella (non è necessario che il contribuente chieda una 'nuova' sospensione della cartella per conservare interesse ad agire).
• In fase preventiva, è consigliabile ottenere e documentare tempestivamente la sospensione giudiziale ed eventualmente integrare con richieste amministrative di sospensione; se la cartella è comunque emessa, impugnarla subito per evitare l'operatività di interessi più gravosi e conseguenze sui registri pubblici.