Cassazione Civile, Sentenza n. 5674/2023 del 23/02/2023

Esito

La controversia

Donazione, con atto notarile del 20 aprile 2016, di azioni della società lussemburghese "San Faustin s.a.". I ricorrenti hanno richiesto l'esenzione dall'imposta di donazione ai sensi dell'art. 3, comma 4-ter, d.lgs. 346/90. L'Agenzia ha emesso avvisi di liquidazione ritenendo che non ricorressero i presupposti per l'esenzione (le azioni non avrebbero consentito il controllo e non era stata resa la prevista dichiarazione di impegno a mantenere il controllo per cinque anni). In primo grado la CTP di Lodi aveva accolto i ricorsi; la CTR Lombardia ha invece ritenuto l'esenzione non applicabile perché mancavano le due condizioni richieste (conferimento del controllo e dichiarazione quinquennale). I contribuenti hanno impugnato la sentenza di CTR in Cassazione sostenendo che, per partecipazioni in società non residenti, le ulteriori condizioni previste nella seconda e terza proposizione dell'art. 3 comma 4-ter non sarebbero richieste.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dei contribuenti. Ha confermato il principio che l'esenzione prevista dall'art. 3, comma 4-ter, d.lgs. 346/90 è applicabile anche alle partecipazioni in società non residenti qualora queste siano residenti in altro Stato membro dell'Unione europea, ma è subordinata alle medesime condizioni richieste per le società residenti in Italia: le azioni donate devono consentire il controllo della società ai sensi dell'art. 2359 c.c. e gli aventi causa devono rendere contestualmente all'atto di donazione (o alla dichiarazione di successione) la dichiarazione di impegno a mantenere il controllo per almeno cinque anni. Nel caso di specie tali condizioni non erano presenti, quindi l'esenzione non poteva essere riconosciuta. La Corte ha compensato le spese processuali per la novità della questione e ha dato atto degli adempimenti relativi all'art. 13, comma 1‑quater, DPR 115/2002.

Norme richiamate

• art. 3, comma 4-ter, d.lgs. 346/1990

  I trasferimenti, effettuati anche tramite i patti di famiglia di cui agli artt. 768 bis e seguenti del codice civile a favore dei discendenti e del coniuge, di aziende o rami di esse, di quote sociali e di azioni non sono soggetti all'imposta. In caso di quote sociali e azioni di soggetti di cui all'art. 73, comma 1, lett.a) del testo unico delle imposte sui redditi, ... il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è acquisito o integrato il controllo ai sensi dell'articolo 2359, primo comma, numero 1) del codice civile. Il beneficio si applica a condizione che gli aventi causa proseguano l'esercizio dell'attività d'impresa o detengano il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento, rendendo, contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione o all'atto di donazione, apposita dichiarazione in tal senso

  La norma esenta i trasferimenti di aziende, quote e azioni solo se, per le azioni/quote delle società indicate, la partecipazione comporta il controllo societario e se gli aventi causa si impegnano a mantenere tale controllo per almeno cinque anni mediante apposita dichiarazione.

• art. 73, comma 1, lett. a), TUIR (citato)

  Richiamato dall'art. 3 comma 4-ter per individuare le tipologie societarie (S.p.A., S.r.l., cooperative, ecc.) alle quali si applicano i limiti di controllo; nella lettura della Corte il richiamo non esclude automaticamente le società residenti in altri Stati membri UE.

• art. 2359 c.c. (citato)

  Definisce il concetto di controllo societario rilevante ai fini dell'esenzione: la partecipazione deve consentire di acquisire o integrare il controllo ai sensi del primo comma, n. 1.

• art. 49 TFUE (libertà di stabilimento, citato come art. 43 CE)

  La Corte usa il principio della libertà di stabilimento per argomentare che l'esenzione, se applicata alle società non residenti in UE, non può porre i residenti italiani in posizione sfavorevole rispetto a chi ha società in altri Stati membri; pertanto le società UE non residenti possono rientrare nell'ambito di applicazione dell'agevolazione, ma alle stesse condizioni previste per le società residenti.

Massime di principio

• L'esenzione dell'art. 3, comma 4-ter, d.lgs. 346/90 si applica anche a partecipazioni in società non residenti se la società è residente in altro Stato membro dell'UE, ma è comunque subordinata alle stesse condizioni previste per le società residenti in Italia.
• Per ottenere l'esenzione occorre che, con la donazione, sia acquisito o mantenuto il controllo di diritto della società (ai sensi dell'art. 2359 c.c.): trasferimenti che non comportano il controllo non danno diritto all'agevolazione.
• Gli aventi causa devono rendere, contestualmente all'atto di donazione o alla dichiarazione di successione, la dichiarazione di impegno a mantenere il controllo per almeno cinque anni; l'assenza di tale dichiarazione preclude l'agevolazione.
• Non è possibile ottenere per le partecipazioni in società non residenti un regime più favorevole rispetto a quello previsto per le società residenti: la ratio della norma e i principi costituzionali e comunitari impongono un'applicazione coerente e non discriminatoria.
• In pratica, prima della donazione di partecipazioni (soprattutto se estere), verificare e documentare che la cessione determini il trasferimento del controllo e predisporre la dichiarazione quinquennale richiesta; in difetto, attendersi il diniego dell'esenzione.
• Per società con sede fuori dall'UE la questione richiede analisi aggiuntive rispetto alla libertà di stabilimento UE e al coordinamento internazionale delle norme fiscali.