Sentenza del 02/07/2025 n. 17938 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

E. Spa aveva chiesto il 29 agosto 2008 il rimborso di 349.588 euro di accise sul gas naturale utilizzato dal 1° gennaio 2004 al 31 maggio 2007 nelle proprie centrali termoelettriche per produrre energia elettrica, invocando l’esenzione prevista dal diritto dell’Unione. La CTP di Padova aveva riconosciuto il rimborso limitatamente al biennio anteriore alla domanda, per tutto il 2006 e fino al 31 maggio 2007. In appello, la CTR del Veneto aveva invece negato il rimborso, ritenendo provato che l’accisa fosse stata trasferita sui consumatori dell’energia elettrica. In Cassazione la società ha contestato, con il primo motivo, l’applicazione delle regole sull’onere della prova e sulle presunzioni: a suo avviso, la sola contabilizzazione dei costi per accise non dimostrava né la traslazione dell’imposta né l’arricchimento derivante dal rimborso. Con il secondo motivo ha censurato la mancata disposizione di una CTU sulle scritture contabili. L’Agenzia ha eccepito l’inammissibilità dei motivi perché diretti a ottenere una nuova valutazione del merito; tale eccezione è stata respinta. Le questioni sull’esenzione e sulla tempestività della domanda per le annualità 2006 e 2007 erano coperte da giudicato interno.

La decisione

La Cassazione ha accolto il primo motivo e dichiarato assorbito il secondo; ha cassato la sentenza della CTR del Veneto e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. La CTR dovrà verificare in quale specifica voce di bilancio siano state collocate le accise: una voce generica non basta, mentre la loro collocazione tra i costi di produzione può costituire un indizio qualificato della traslazione, da valutare secondo i requisiti di gravità, precisione e concordanza. Dovrà inoltre accertare se ADM abbia provato l’effettivo arricchimento che E. Spa conseguirebbe con il rimborso. La decisione non riconosce direttamente il rimborso, ma impone un nuovo esame di tali prove; resta fermo il giudicato interno sul regime di esenzione e sulla tempestività per il 2006 e il periodo fino al 31 maggio 2007.

Norme richiamate

• Art. 29, comma 2, della legge 29 dicembre 1990, n. 428

  In caso di richiesta di rimborso di una accisa armonizzata, la mancata traslazione del tributo stesso non è elemento del fatto costitutivo del diritto al rimborso, essendo, invece, l'avvenuta traslazione un fatto impeditivo di detto diritto, con conseguente onere a carico dell'Amministrazione finanziaria di provare tale fatto impeditivo.

  La mancata traslazione non deve essere provata dal contribuente come requisito del diritto al rimborso. Spetta all’Amministrazione dimostrare che l’imposta è stata trasferita ad altri; tale regola vale anche per le accise armonizzate e, secondo la decisione, per i periodi ricadenti in entrambe le versioni della disposizione.

• Art. 2729 c.c.

  L'onere della prova della traslazione delle accise sul gas naturale, quale fattore impeditivo del diritto al rimborso, ai sensi dell'art. 29 L. n. 428 del 1990 (anche dopo le modifiche apportata dall'art. 21 della L. 6 febbraio 2007, n. 13), è a carico dell'Agenzia delle dogane e dei monopoli, la quale può ricorrere anche a presunzioni, purché gravi precise e concordanti ai sensi dell'art. 2729 cod. civ.; ne consegue che l'appostazione di una voce generica nel bilancio d'esercizio dell'imprenditore tenuto al pagamento delle accise, costituendo un mero indizio, non è idonea di per sé sola ad integrare la prova indiziaria della traslazione dell'imposta su terzi, a meno che dal bilancio si evinca che l'imposta pagata dall'imprenditore sia collocata tra i costi di produzione del reddito, dei quali si tiene normalmente conto ai fini della determinazione del prezzo.

  ADM può provare la traslazione anche mediante presunzioni, ma queste devono essere gravi, precise e concordanti. La mera indicazione generica delle accise in bilancio non è sufficiente; la collocazione tra i costi di produzione può invece avere significativo valore probatorio, se valutata nel caso concreto.

• Art. 2697 c.c.

  La ripartizione dell’onere probatorio pone a carico dell’Amministrazione la prova dei fatti impeditivi del rimborso: traslazione dell’imposta ed effettivo arricchimento del contribuente in caso di restituzione.

• Art. 21 della legge 6 febbraio 2007, n. 13

  L'ultimo inciso ("circostanza che non può essere assunta dagli uffici tributari a mezzo di presunzioni") è stato introdotto, con decorrenza 04/03/2007, dall'art. 21 della legge 6 febbraio 2007, n. 13, sicché alla presente controversia, che - in considerazione del formatosi giudicato interno- riguarda il rimborso di accise relative al periodo 2006-31/05/2007, si applicano entrambe le versioni della disposizione menzionata.

  La modifica ha introdotto il divieto per gli uffici tributari di fondare la prova della traslazione su presunzioni. La Corte interpreta tale inciso in conformità al diritto dell’Unione e precisa che, per il periodo controverso, rilevano sia la versione anteriore sia quella successiva alla modifica.

• Art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È la disposizione processuale indicata per la censura di violazione o falsa applicazione delle norme sull’onere della prova e sulle presunzioni, censura ritenuta ammissibile e fondata.

• Art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È la disposizione processuale invocata per il secondo motivo, relativo alla mancata CTU; il motivo è stato dichiarato assorbito in seguito all’accoglimento del primo.

Massime di principio

• Nelle domande di rimborso di accise incompatibili con il diritto dell’Unione, il contribuente non deve provare come fatto costitutivo di non avere trasferito il tributo: l’Amministrazione deve dimostrare la traslazione quale fatto impeditivo del rimborso.
• La prova della traslazione può essere presuntiva, ma non può basarsi sulla sola regola generale secondo cui le imprese trasferiscono i costi sui clienti. Occorrono elementi concreti, valutati complessivamente secondo i requisiti di gravità, precisione e concordanza.
• La presenza delle accise in bilancio non prova automaticamente che siano state trasferite nel prezzo. È necessario verificare la specifica voce contabile: una voce generica è normalmente insufficiente, mentre l’inserimento tra i costi di produzione può costituire un indizio particolarmente significativo, senza essere necessariamente conclusivo da solo.
• Se l’impresa utilizza direttamente il gas per produrre energia elettrica, ciò non esclude la traslazione: l’accisa può essere incorporata nel prezzo dell’elettricità venduta e risultare quindi sopportata dai consumatori finali dell’energia.
• Per negare il rimborso, l’Amministrazione deve anche dimostrare l’effettivo arricchimento che deriverebbe al contribuente dalla restituzione. La prova della traslazione e quella dell’arricchimento sono passaggi distinti e devono essere entrambi motivati.
• Quando una decisione di merito è cassata per insufficiente verifica degli elementi contabili e probatori, il rinvio non comporta automaticamente il riconoscimento del rimborso: il giudice di rinvio deve svolgere gli accertamenti indicati, rispettando le questioni già coperte da giudicato interno.