Sentenza del 16/01/2024 n. 69 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Genova

Esito

La controversia

La società impugnava l'atto di recupero con cui l'Agenzia aveva disconosciuto il credito d'imposta per attività di ricerca e sviluppo (presunto ex art. 3) usufruito in compensazione per gli anni 2017 e 2018, richiedendo la restituzione di €66.176,07 (2017) e €74.713,38 (2018) e irrogando la sanzione dell'art. 13, co. 5 D.Lgs. 471/97. La ricorrente deduceva vizio di istruttoria per mancata acquisizione del parere tecnico del MISE previsto dall'art. 8 comma 2 del D.M. 27 maggio 2015, contestava l'uso di fonti extragiuridiche (Manuale di Frascati, circolari e comunicazioni CE) per negare i requisiti di novità, creatività, incertezza, sistematicità e trasferibilità dei progetti, e produceva perizia asseverata e documentazione tecnica che a suo dire dimostravano la sussistenza dei requisiti e l'inerenza dei costi (incluse fatture dell'ing. Nom_1). In via subordinata impugnava le sanzioni per presunta incertezza normativa e chiedeva la loro riduzione.

La decisione

Il Collegio ha accolto il ricorso e ha annullato l'atto di recupero. La motivazione principale è il vizio di istruttoria: l'atto dell'Agenzia contestava la sussistenza di requisiti tecnici dei progetti senza documentare il coinvolgimento di competenze tecniche specialistiche né l'acquisizione del parere del MISE né di altro organismo o professionista qualificato, mentre la ricorrente aveva depositato una perizia asseverata che supportava la qualificazione tecnica dei progetti. La commissione ha ritenuto che, in presenza di questioni tecniche complesse, l'omessa acquisizione del parere tecnico (o l'assenza di altro adeguato supporto specialistico) integri un vizio di istruttoria tale da rendere illegittimo l'atto di recupero ai sensi dell'art. 7, co. 5-bis, d.lgs. n. 546/1992. Non è stato necessario esaminare i restanti motivi. Sono state compensate le spese di lite.

Norme richiamate

• art. 3 D.L. (credito d'imposta per R&S)

  La norma definisce il presupposto normativo dell'agevolazione; il Collegio non ha deciso nel merito la qualificazione dei progetti rispetto alla norma sostanziale perché ha risolto la controversia sul vizio di istruttoria, ma ha richiamato che l'accertamento dell'ammissibilità a benefici fiscali che richiedono valutazioni tecnico-scientifiche deve poggiare su competenze adeguate.

• D.M. 27 maggio 2015, art. 8, comma 2

  "Qualora, nell'ambito delle attività di verifica e di controllo effettuate dall'Agenzia delle entrate, si rendano necessarie valutazioni di carattere tecnico in ordine all'ammissibilità di specifiche attività ovvero alla pertinenza e congruità dei costi sostenuti, la predetta Agenzia può richiedere al Ministero dello sviluppo economico di esprimere il proprio parere"

  Il Collegio ha interpretato questa previsione come espressione di discrezionalità tecnica: quando servono valutazioni tecnico-scientifiche complesse, l'ufficio dovrebbe acquisire il parere MISE o comunque supportarsi con competenze specialistiche; l'omissione può integrare un vizio di istruttoria se l'atto non documenta adeguati accertamenti tecnici.

• Circolare Agenzia Entrate n. 5/E del 16 marzo 2016

  La circolare raccomanda agli uffici periferici l'opportunità di acquisire il parere del MISE per progetti complessi; il Collegio la utilizza a supporto dell'affermazione che le verifiche tecniche richiedono competenze specialistiche.

• Manuale di Frascati / comunicazioni Commissione Europea

  Il Collegio riconosce che tali strumenti sono riferimenti tecnici e di prassi ma non fonti di diritto vincolanti; tuttavia, se l'ufficio si avvale di parametri tecnico-scientifici deve farlo con adeguato supporto tecnico specialistico.

• art. 13, comma 5 D.Lgs. 471/1997

  "Nel caso di utilizzo in compensazione di crediti inesistenti per il pagamento delle somme dovute è applicata la sanzione dal cento al duecento per cento della misura dei crediti stessi... Si intende inesistente il credito in relazione al quale manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo..."

  Norma sanzionatoria richiamata dall'Agenzia; il Collegio non ha applicato la sanzione perché ha annullato l'atto di recupero per vizio di istruttoria; la pronuncia lascia intendere che l'irrogazione di sanzioni per crediti 'inesistenti' richiede accertamenti tecnici adeguati quando la natura della verifica è tecnica.

• art. 7, comma 5-bis d.lgs. n. 546/1992

  Richiamata quale parametro processuale: in presenza di insufficienza probatoria e vizio di istruttoria l'atto impositivo può essere annullato; il Collegio ha ritenuto applicabile la tutela prevista da questa norma.

• Circolare Agenzia Entrate n. 31/E del 23 dicembre 2020

  Citata per evidenziare che l'Agenzia stessa ha riconosciuto limiti nell'esprimere valutazioni tecnico-scientifiche senza parere MiSE, rafforzando l'argomentazione secondo cui l'ufficio non disponeva internamente delle competenze specialistiche necessarie per motivare il provvedimento repressivo.

Massime di principio

• Quando la verifica riguarda la qualificazione tecnico-scientifica di progetti R&S, l'amministrazione fiscale che formula valutazioni negative deve fondarle su competenze tecniche documentate: acquisizione del parere MISE o altro supporto specialistico, altrimenti può sussistere un vizio di istruttoria.
• Il Manuale di Frascati e le comunicazioni della Commissione Europea sono parametri tecnici di riferimento ma non fonti di diritto vincolanti; l'uso di tali parametri dall'amministrazione richiede comunque adeguato supporto tecnico per avere valore probatorio.
• La produzione da parte del contribuente di perizie asseverate e documentazione tecnica può essere decisiva per contrastare un recupero se l'ufficio non dimostra di aver compiuto valutazioni tecniche adeguate.
• L'omissione di un parere tecnico facoltativo previsto da norme attuative può costituire un vizio rilevante quando la discrezionalità è in realtà tecnica e la decisione dell'amministrazione non è altrimenti motivata con competenze specialistiche.
• Le sanzioni per utilizzo di crediti 'inesistenti' richiedono un accertamento solido del mancato presupposto costitutivo del credito; in presenza di incertezza tecnica o di carenza istruttoria l'irrogazione della sanzione è a rischio di annullamento.
• In contenziosi simili è consigliabile: documentare chiaramente l'ammissibilità tecnica con perizie, evidenziare l'inerenza dei costi, chiedere la produzione del parere MISE o segnalare la mancanza di supporti tecnici nell'atto dell'ufficio; dall'altro lato, l'amministrazione dovrebbe sempre documentare le competenze tecniche usate per giustificare il diniego.