Cassazione Civile, Sentenza n. 16533/2020 del 31/07/2020

Esito

La controversia

Il ricorrente, revisore dei bilanci della Banca Popolare di Marostica, impugnava la sanzione amministrativa irrogata dalla Banca d'Italia per aver consentito l'iscrizione nel bilancio 2011 di un credito ("corrispettivo potenziale"/diritto di restituzione di maggior prezzo) vantato verso la Cassa di Risparmio di Ferrara a seguito dell'acquisto della partecipazione in Banca di Treviso. La questione centrale era se, in pendenza della determinazione arbitrale sul valore del patrimonio netto (che avrebbe determinato l'effettivo ammontare del credito), fosse corretta la contabilizzazione al fair value, in via provvisoria ai sensi dell'IFRS 3, di tale credito.

La decisione

La Corte rigetta il ricorso. Ha confermato che, pur consentita dall'IFRS 3 la contabilizzazione provvisoria entro il "measurement period" (parr. 45-46 IFRS 3), l'iscrizione deve rispettare il principio della rappresentazione veritiera e corretta (art. 5, d.lgs. n. 38/2005). Nel caso di specie il credito era incerto non solo nel quantum ma anche nell'an (nell'esistenza), essendo la sua sussistenza subordinata all'esito dell'arbitrato; pertanto non sussisteva il carattere certo e incondizionato richiesto per iscriverlo fra le attività. La Corte ha ritenuto infondate le doglianze sul corretto uso di IFRS 3 e ha escluso rilievo decisivo agli altri principi contabili (IAS 39, IAS 37). Confermata la sanzione e condanna del ricorrente al rimborso delle spese.

Norme richiamate

• decreto legislativo n. 38/2005, art. 5

  "redazione del bilancio di esercizio e consolidato secondo i principi contabili internazionali"; "qualora, in ipotesi eccezionali, l'applicazione di una disposizione prevista dai principi contabili internazionali sia incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta... la medesima disposizione non e' da applicare."

  La Corte ha applicato questo principio per affermare che l'applicazione formale dell'IFRS 3 non prevale se l'iscrizione contrasta con l'obbligo di rappresentazione veritiera e corretta: l'iscrizione provvisoria non può trasformare una mera pretesa incerta in un'attività patrimoniale certa.

• IFRS 3 (principio contabile internazionale)

  "parr. 45 e 46" (riguardanti la contabilizzazione provvisoria entro il measurement period) e "Appendice A" definizione di "corrispettivo potenziale"

  La Corte riconosce che IFRS 3 consente misurazioni provvisorie e la contabilizzazione di "corrispettivi potenziali" purché sussista un diritto identificabile. Tuttavia la norma non giustifica l'iscrizione quando manca certezza almeno sull'esistenza dell'asset: se la pretesa dipende da condizioni incerte (non solo da eventi futuri), non e' iscrivibile come attività.

• IAS 39

  Citato in via incidentale dalla Corte e dalle parti, ma non ritenuto decisivo: la decisione si fonda principalmente su IFRS 3 integrato dal principio della rappresentazione veritiera e corretta. IAS 39 non è stato ritenuto applicabile per giustificare l'iscrizione del credito nel caso concreto.

• IAS 37

  Evocato dalle parti ma non richiamato nella motivazione come base della decisione; la Corte non lo ha ritenuto necessario per il giudizio, essendo la questione risolta con IFRS 3 e il principio di rappresentazione veritiera.

• decreto legislativo n. 385/1993 (T.U.B.), artt. 52 e 144

  Norme invocate come base normativa per l'irrogazione della sanzione amministrativa da parte di Banca d'Italia nei confronti del revisore e della società di revisione per rilievi in tema di corretta informativa di bilancio.

• art. 360 c.p.c. (motivi di cassazione)

  Norma processuale citata per qualificare i motivi di ricorso per cassazione (vizi di diritto e violazione di norme di legge).

Massime di principio

• La contabilizzazione di un "corrispettivo potenziale" ai sensi di IFRS 3 e' ammessa in via provvisoria entro il measurement period (parr. 45-46), ma deve sempre rispettare il principio della rappresentazione veritiera e corretta: non basta che un evento futuro sia possibile, occorre che il diritto sia sufficientemente identificabile e non meramente condizionato all'esito incerto di terzi (es. arbitrato).
• Se l'esistenza dell'asset e' subordinata a una decisione esterna incerta (per es. l'esito di un arbitrato), la voce costituisce piuttosto una pretesa contrattuale contingente e non un'attività iscrivibile in bilancio fino a che non si realizzi l'evento che le conferisca natura certa.
• La facoltà di iscrivere importi provvisori non autorizza a mascherare perdite o a posticipare il riconoscimento di rettifiche necessarie; la rappresentazione veritiera prevale sull'applicazione formale dei principi contabili internazionali quando questi ultimi, se applicati, porterebbero a una rappresentazione non corretta.
• In contenziosi di revisione e responsabilità contabile, i regolatori (es. Banca d'Italia) possono sanzionare i revisori se dai bilanci emerge che iscrizioni improprie hanno inciso sui risultati, utili e distribuzioni (es. utili contabilizzati e dividendi erogati).
• In sede di impugnazione in Cassazione, chi deduce l'erronea valutazione di clausole contrattuali deve ottemperare all'onere di specificità e produrre/indicare il documento rilevante e il suo contenuto (art. 366 c.p.c.): l'omessa specificazione può causare inammissibilità o rigetto del motivo.