Cassazione Civile, Sentenza n. 20613/2022 del 28/06/2022

Esito

La controversia

La società finlandese aveva richiesto il rimborso IVA relativo a costi sostenuti dalla propria controllata per personale distaccato presso la controllante. L'Agenzia ha parzialmente respinto l'istanza: ha ritenuto che le prestazioni non fossero strumentali/inerennti all'attività della contribuente, che non risultasse provato un contratto che giustificasse le fatture (riaddebito dei costi del personale) e che il rimborso non potesse essere riconosciuto se limitato al solo costo del personale.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto in parte il ricorso (quarto e dodicesimo motivo) e ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale, rinviando la causa alla stessa Commissione per nuovo giudizio anche sulla liquidazione delle spese. La Corte ha ritenuto: (i) fondata la censura relativa all'erronea applicazione della disciplina nazionale (legge n.67/1988, art.8, comma 35) alla luce della pronuncia della Corte di Giustizia (C-94/19, San Domenico Vetraria), con la conseguente indicazione che la rilevanza IVA del distacco/riaddebito non dipende dal fatto che il corrispettivo sia pari ai costi sostenuti ma dall'onerosità della prestazione (nexus corrispettivo-prestazione); (ii) fondata la censura relativa all'erronea esclusione della produzione in appello di contratti e documenti preesistenti, poiché, nel processo tributario, l'art.58 d.lgs. 546/1992 consente la produzione in sede di gravame di documenti preesistenti al primo grado; (iii) inammissibili o infondati vari altri motivi relativi a vizi di motivazione e onere della prova, salvo quelli accolti. In sintesi la Corte ha affermato la prevalenza del principio UE sulla corrispettività (anche se il corrispettivo è pari al costo) e la piena ammissibilità documentale in appello nel processo tributario.

Norme richiamate

• Legge n. 67/1988, art. 8, comma 35

  La Corte, richiamando la sentenza C-94/19 San Domenico Vetraria della Corte di Giustizia, ha ritenuto che la norma nazionale che esclude l'IVA per i distacchi/loan of staff quando è solo rimborsato il costo è incompatibile con la direttiva UE: non è il mero ammontare (pari al costo) a determinare l'esenzione dall'IVA, bensì l'eventuale mancanza di onerosità (nexus tra prestazione e corrispettivo).

• Sesta Direttiva 77/388/CEE (art. 2, punto 1)

  La direttiva definisce la nozione di prestazione di servizi ai fini IVA; la Corte ha interpretato, per tramite della giurisprudenza comunitaria, che è la presenza di un corrispettivo (anche se pari ai costi) e il nesso di corrispettività a rendere la prestazione onerosa e quindi imponibile.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 3

  Riproduce nel diritto interno la definizione comunitaria di prestazione di servizi; la Corte lo utilizza per affermare che l'imponibilità si valuta sulla base dell'onerosità/compatibilità con la definizione comunitaria.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 58

  Nel processo tributario è consentita la produzione in appello di documenti preesistenti al giudizio di primo grado. La Corte ha affermato che il giudice d'appello non poteva dichiarare inammissibile la produzione in gravame dei contratti comprovanti la natura delle prestazioni.

• Codice civile, art. 2697

  Riguarda la distribuzione dell'onere della prova. La Corte ha esaminato le censure sulla collocazione dell'onere probatorio circa l'identità dei costi e la percentuale di ricarico, ma ha ritenuto in gran parte inammissibili o non fondate le doglianze, richiamando che la valutazione probatoria può essere svolta nei limiti della prova documentale e della sua ammissibilità.

• Codice di procedura civile, art. 360 (comma primo, nn. 3,4,5)

  Articolo richiamato per la deduzione dei motivi di cassazione (vizi di violazione di legge, omessa pronuncia, vizio di motivazione). La Corte ha applicato la disciplina vigente, esaminando l'ammissibilità e il merito dei vari motivi alla luce anche delle modifiche normative e della giurisprudenza di legittimità.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Riferito al dovere del giudice di pronunciarsi su tutte le questioni rilevanti. La Corte ha precisato che la decisione sul merito implica una pronuncia anche sulle questioni connesse alla motivazione del provvedimento amministrativo impugnato.

Massime di principio

• Per i rimborsi IVA relativi a personale distaccato, non è decisivo che il corrispettivo corrisponda esattamente al costo sostenuto: occorre verificare se la prestazione sia 'onerosa' ossia se sia ravvisabile un nesso di corrispettività tra servizio reso e somma ricevuta. Se tale nesso sussiste, l'operazione è imponibile anche se il corrispettivo è pari ai costi.
• La norma nazionale che automaticamente esclude l'IVA quando è rimborsato solo il costo del personale può essere contrastante con il diritto UE: in controversie simili è utile richiamare la giurisprudenza della Corte di Giustizia (es. C‑94/19) a sostegno della valutazione di onerosità.
• Nel processo tributario la produzione in appello di documenti preesistenti al primo grado è in linea di principio ammessa ai sensi dell'art.58 d.lgs. 546/1992; pertanto, in caso di contestazione dell'Amministrazione, il contribuente deve produrre contratti, corrispondenza e documentazione che dimostrino il rapporto contrattuale e la natura della prestazione anche in sede di gravame.
• È consigliabile che il contribuente conservi e produca contratti espliciti (o corrispondenza idonea) che attesti il riaddebito dei costi del personale e l'eventuale percentuale di ricarico, nonché qualsiasi ulteriore elemento che dimostri il collegamento tra prestazione e corrispettivo; l'assenza o la tardività della prova può indebolire la posizione difensiva.
• In fase di contenzioso, distinguere chiaramente fatti storici non contestati dalla loro interpretazione giuridica: il principio di 'non contestazione' riguarda i fatti e non sostituisce l'attività interpretativa e probatoria che rimane oggetto di valutazione del giudice.
• Quando si contesta l'onere della prova, porre attenzione alla distinzione tra vizio di fatto e vizio di diritto: molte censure di motivazione riguardano questioni di diritto che possono essere dichiarate inammissibili in Cassazione se presentate come vizio di motivazione invece che come errore di diritto.