Cassazione Civile, Sentenza n. 21766/2021 del 29/07/2021

Esito

La controversia

Rimborso di un credito IVA maturato nel 1998 e riportato a nuovo in dichiarazioni successive; questione se, per effetto della decadenza dei termini di accertamento, l'Amministrazione non possa più contestare il credito e se la richiesta di documentazione dell'Ufficio sospenda o differisca il termine di decadenza.

La decisione

Le Sezioni Unite hanno accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Hanno affermato il principio secondo cui, in tema di rimborso dell'eccedenza detraibile di IVA, l'Amministrazione finanziaria può comunque contestare il credito esposto dal contribuente in dichiarazione quando tale credito non derivi da una sottostima dell'imposta dovuta (ossia non sia collegato a rettifica di un debito), richiedendo che il contribuente provi i fatti costitutivi del credito. La Corte ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio che aveva ritenuto consolidato il credito per decadenza dell'Ufficio, e ha rinviato la causa per nuovo esame applicando il principio di diritto indicato. Preliminarmente è stata dichiarata inammissibile per tardività una memoria dell'Avvocatura dello Stato.

Norme richiamate

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 30, comma 2

  Richiamata in relazione alla cessazione dell'attività e alla dichiarazione del curatore; la norma è collegata all'origine del diritto al rimborso nel caso di fallimento.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 633, art. 57

  "Gli avvisi relativi alle rettifiche e agli accertamenti previsti nell'art. 54 e nel secondo comma dell'art. 55 devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. Nel caso di richiesta di rimborso dell'eccedenza d'imposta detraibile risultante dalla dichiarazione annuale, se tra la data di notifica della richiesta di documenti da parte dell'ufficio e la data della loro consegna intercorre un periodo superiore a quindici giorni, il termine di decadenza, relativo agli anni in cui si è formata l'eccedenza detraibile chiesta a rimborso, è differito di un periodo di tempo pari a quello compreso tra il sedicesimo giorno e la data di consegna"

  La disposizione consente il differimento del termine di decadenza in caso di richiesta di documenti per il rimborso, ma solo se il termine non è già inutilmente decorso; inoltre il differimento non significa che l'inerzia dell'Ufficio implichi riconoscimento del credito.

• d.lgs. 2 settembre 1997, n. 313, art. 10

  Richiamato nel ricorso per dedurre violazione e falsa applicazione; utilizzato nell'argomentazione sulla decadenza e sugli strumenti procedurali.

• art. 2697 cod. civ.

  Citate questioni sull'onere della prova: la Corte conferma che l'onere probatorio del credito spetta a chi lo vanta.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42, comma 2

  "...l'indicazione dell'imponibile o degli imponibili accertati, delle aliquote applicate e delle imposte liquidate, al lordo e al netto delle detrazioni, delle ritenute di acconto e dei crediti d'imposta"

  La disciplina dell'avviso di accertamento mostra che l'omessa attività di accertamento incide sulla liquidazione operata dalla dichiarazione: la decadenza impedisce all'Amministrazione di pretendere un'imposta maggiore, ma non produce riconoscimento automatico di crediti vantati dal contribuente.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 21, comma 2

  Conferma che il silenzio-rifiuto dell'Amministrazione alle istanze di rimborso è impugnabile, fungendo da collegamento tra procedimentalizzazione del rimborso e tutela giudiziale.

• art. 74-bis d.P.R. n. 633/72 e art. 8, comma 4, d.P.R. 22 luglio 1998, n. 322

  La dichiarazione del curatore e le disposizioni correlate definiscono il rapporto tributario antecedente alla procedura concorsuale e sono rilevanti ai fini della possibilità di riportare a nuovo i crediti IVA e della prescrizione/termine per l'azione di rimborso.

• Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea, art. 17

  La Corte ha ritenuto che la tutela dell'art. 17 non si applica al credito non ancora certo o non ancora percepito; pertanto non sussiste tutela privilegiata per crediti IVA non provati.

• Costituzione della Repubblica Italiana, artt. 23, 53, 97, 3

  Richiamati dai resistenti per censure di costituzionalità; la Corte ha ritenuto che l'interpretazione adottata è compatibile con i principi costituzionali richiamati (riserva di legge, capacità contributiva, imparzialità dell'azione amministrativa, divieto di discriminazioni).

Massime di principio

• La decadenza dei termini di accertamento impedisce all'Amministrazione di chiedere un'imposta maggiore di quella liquidata in dichiarazione, ma non impedisce in assoluto la contestazione dell'esistenza di un credito IVA dichiarato dal contribuente.
• Il contribuente che chiede il rimborso di un credito IVA ha l'onere di provare i fatti costitutivi del credito; l'inerzia dell'Amministrazione non equivale a riconoscimento tacito del credito, ma può dar luogo a "silenzio-rifiuto" impugnabile.
• La richiesta di documentazione da parte dell'Ufficio può differire il termine di decadenza ai sensi dell'art. 57 d.P.R. n. 633/72, ma ciò rileva solo se il termine non è già decorso e sono rispettate le condizioni normative (es. intervallo superiore a 15 giorni).
• Il principio vale anche per l'IVA: impedire il riconoscimento di crediti IVA inesistenti è coerente con il principio di neutralità dell'imposta e con il diritto dell'Unione; Stati membri hanno autonomia procedurale ma devono rispettare effettività e certezza del diritto.
• In casi di credito derivante dal riporto a nuovo, il contribuente assume la scelta di attribuire nuova rilevanza al credito e deve conservare la documentazione probatoria; il rimedio giudiziale contro il silenzio-rifiuto rimane sempre esperibile.
• In pratica, davanti a una richiesta di rimborso IVA antica o riportata, valutare sempre: (a) se il credito deriva da sottostima dell'imposta (allora diverso trattamento), (b) se l'Ufficio ha richiesto documenti e se il termine è decorso o è stato validamente differito, (c) la documentazione probatoria disponibile e l'onere di prova del richiedente.