Cassazione Civile, Sentenza n. 7800/2020 del 14/04/2020

Esito

La controversia

Il contribuente impugnò la cartella di pagamento, di Euro 26.509,10 oltre interessi e sanzioni, relativa all’anno d’imposta 2004 e recante importi per IRPEF, addizionale regionale, imposta sostitutiva sui redditi da rivalutazione del TFR, IRAP e ritenute. La cartella era stata emessa a seguito di controllo automatizzato delle dichiarazioni ai sensi dell’art. 36-bis del D.P.R. n. 600/1973 e di iscrizione a ruolo degli importi dovuti. La Commissione tributaria provinciale respinse il ricorso e la Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Siracusa, con sentenza n. 33/16/11 pronunciata il 7 dicembre 2010 e depositata il 18 gennaio 2011, confermò la decisione. Il contribuente propose dieci motivi di ricorso per cassazione: (1) contestò che gravasse su di lui la prova dell’omessa sottoscrizione del ruolo, sostenendo che dovesse provarne la regolarità l’Amministrazione; (2) denunciò la nullità della notifica postale della cartella per mancata compilazione della relata e contestò che fosse nuova la deduzione secondo cui il plico era stato consegnato alla moglie di un omonimo, anziché alla propria moglie; (3) lamentò l’omessa motivazione sulla conclusione che la consegna fosse avvenuta a un vicino; (4) denunciò ultrapetizione perché la CTR aveva qualificato la destinataria della consegna come vicina di casa; (5) contestò che la mancanza della relata determinasse soltanto nullità sanabile e non inesistenza della notifica; (6) negò l’applicabilità della sanatoria ex art. 156 c.p.c. agli atti amministrativi tributari; (7) contestò l’efficacia probatoria della copia fotostatica della relata, sostenendo che dovesse essere prodotto l’originale; (8) censurò l’affermazione che la cartella non richiedesse sottoscrizione; (9) sostenne che, prima dell’iscrizione a ruolo e dell’emissione della cartella, fosse necessario il contraddittorio endoprocedimentale; (10) contestò la declaratoria d’inammissibilità per genericità del motivo d’appello con cui aveva negato l’esistenza del debito tributario.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo: l’omessa sottoscrizione del ruolo non è sanzionata con l’invalidità e l’atto è riferibile all’organo amministrativo, salvo che il contribuente alleghi elementi specifici e concreti contrari; non basta una contestazione generica. Il quinto e il sesto motivo, relativi alla notifica, sono stati rigettati: la nullità della notificazione della cartella è sanabile per raggiungimento dello scopo, anche mediante la tempestiva impugnazione, e non risulta applicabile la distinzione invocata dal contribuente per escludere tale sanatoria. Di conseguenza, il secondo, il terzo, il quarto e il settimo motivo, concernenti ulteriori profili dei vizi di notifica e la prova documentale della relata, sono stati dichiarati inammissibili per sopravvenuto difetto d’interesse, essendo sufficiente a sorreggere la decisione la ratio della sanatoria. L’ottavo motivo è stato rigettato: la mancata sottoscrizione della cartella non ne determina l’invalidità quando l’atto è inequivocabilmente riferibile all’amministrazione competente; il modello legale non richiede la sottoscrizione dell’esattore. Il nono motivo è stato rigettato perché il controllo aveva riguardato l’omesso versamento di somme indicate dal contribuente nella dichiarazione, senza incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione; in tale situazione l’art. 6, comma 5, della L. n. 212/2000 non impone il contraddittorio preventivo. Anche il decimo motivo è stato rigettato: la censura d’appello sull’inesistenza del debito era genericamente formulata, non indicando le basi fattuali della contestazione e risultando in contrasto con l’iscrizione a ruolo fondata sulle dichiarazioni dei redditi. Il ricorrente è stato condannato a pagare all’Agenzia delle Entrate le spese del giudizio di legittimità, liquidate in Euro 3.000,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  In tema di requisiti formali del ruolo d’imposta, il D.P.R. n. 602 del 1973, art. 12, non prevede alcuna sanzione per l’ipotesi della sua omessa sottoscrizione, sicchè non può che operare la presunzione generale di riferibilità dell’atto amministrativo all’organo da cui promana, con onere della prova contraria a carico del contribuente, che non può limitarsi ad una generica contestazione dell’esistenza del potere o della provenienza dell’atto, ma deve allegare elementi specifici e concreti a sostegno delle sue deduzioni.

  In caso di contestazione dell’omessa sottoscrizione del ruolo, opera la riferibilità dell’atto all’organo amministrativo e spetta al contribuente fornire elementi specifici e concreti per contrastarla; una contestazione generica non è sufficiente.

• art. 12, comma 4, D.P.R. n. 602/1973

  In tema di requisiti formali del ruolo d’imposta, il D.P.R. n. 602 del 1973, art. 12, non prevede alcuna sanzione per l’ipotesi della sua omessa sottoscrizione, sicchè non può che operare la presunzione generale di riferibilità dell’atto amministrativo all’organo da cui promana, con onere della prova contraria a carico del contribuente, che non può limitarsi ad una generica contestazione dell’esistenza del potere o della provenienza dell’atto, ma deve allegare elementi specifici e concreti a sostegno delle sue deduzioni.

  L’omessa sottoscrizione del ruolo non comporta invalidità, non essendo prevista una sanzione; il ruolo si presume riferibile all’organo da cui promana, salva prova contraria specifica del contribuente.

• art. 21-octies L. n. 241/1990

  D’altronde, la natura vincolata del ruolo, che non presenta in fase di formazione e redazione margini di discrezionalità amministrativa, comporta l’applicazione del generale principio di irrilevanza dei vizi di invalidità del provvedimento, ai sensi della L. n. 241 del 1990, art. 21 octies.

  Poiché la formazione e la redazione del ruolo hanno natura vincolata e non comportano margini di discrezionalità amministrativa, i vizi di invalidità sono irrilevanti nei termini indicati dall’art. 21-octies.

• art. 156 c.p.c.

  La nullità della notifica della cartella esattoriale, atto avente duplice natura di comunicazione dell’estratto di ruolo e di intimazione ad adempiere, corrispondente al titolo esecutivo e all’atto di precetto nel rito ordinario, è suscettibile di sanatoria per raggiungimento dello scopo ai sensi degli artt. 156 e 160 c.p.c., atteso l’espresso richiamo, operato dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 60, alle norme sulle notificazioni del codice di rito.

  La nullità della notificazione della cartella è sanabile quando l’atto abbia raggiunto il proprio scopo; tale effetto può desumersi dalla tempestiva impugnazione della cartella.

• art. 160 c.p.c.

  In tema di notifica della cartella di pagamento, l’inesistenza è configurabile, oltre che in caso di totale mancanza materiale dell’atto, nelle sole ipotesi in cui venga posta in essere un’attività priva degli elementi costitutivi essenziali idonei a rendere riconoscibile un atto quale notificazione, ricadendo ogni altra ipotesi di difformità dal modello legale, tra cui, in particolare, i vizi relativi all’individuazione del luogo di esecuzione, nella categoria della nullità, sanabile con efficacia “ex tunc” per raggiungimento dello scopo.

  L’inesistenza della notificazione è limitata alla mancanza materiale dell’atto o all’assenza degli elementi essenziali che rendono riconoscibile un’attività notificatoria; le altre difformità dal modello legale costituiscono nullità sanabile ex tunc per raggiungimento dello scopo.

• art. 60 D.P.R. n. 600/1973

  La nullità della notifica della cartella esattoriale, atto avente duplice natura di comunicazione dell’estratto di ruolo e di intimazione ad adempiere, corrispondente al titolo esecutivo e all’atto di precetto nel rito ordinario, è suscettibile di sanatoria per raggiungimento dello scopo ai sensi degli artt. 156 e 160 c.p.c., atteso l’espresso richiamo, operato dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 60, alle norme sulle notificazioni del codice di rito.

  Il richiamo alle norme sulle notificazioni del codice di rito consente di applicare alla notificazione della cartella la sanatoria per raggiungimento dello scopo prevista dal codice di procedura civile.

• art. 25 D.P.R. n. 602/1973

  In tema di riscossione delle imposte sul reddito, l’omessa sottoscrizione della cartella di pagamento da parte del funzionario competente non comporta l’invalidità dell’atto, la cui esistenza non dipende tanto dall’apposizione del sigillo o del timbro o di una sottoscrizione leggibile, quanto dal fatto che tale elemento sia inequivocabilmente riferibile all’organo amministrativo titolare del potere di emetterlo, tanto più che, a norma del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 25, la cartella, quale documento per la riscossione degli importi contenuti nei ruoli, deve essere predisposta secondo il modello approvato con decreto del Ministero competente, che non prevede la sottoscrizione dell’esattore, ma solo la sua intestazione e l’indicazione della causale, tramite apposito numero di codice.

  La cartella non è invalida per la sola mancanza della sottoscrizione del funzionario competente, poiché il modello previsto dall’art. 25 non richiede la firma dell’esattore e l’atto è valido se è inequivocabilmente riferibile all’organo amministrativo titolare del potere.

• art. 6, comma 5, L. n. 212/2000

  In tema di riscossione delle imposte, la L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 5, non impone l’obbligo del contraddittorio preventivo in tutti i casi in cui si debba procedere ad iscrizione a ruolo, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis, ma soltanto “qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione”, situazione, quest’ultima, che non ricorre necessariamente nei casi soggetti alla disposizione appena indicata, la quale implica un controllo di tipo documentale sui dati contabili direttamente riportati in dichiarazione, senza margini di tipo interpretativo; del resto, se il legislatore avesse voluto imporre il contraddittorio preventivo in tutti i casi di iscrizione a ruolo derivante dalla liquidazione dei tributi risultanti dalla dichiarazione non avrebbe posto la condizione di cui al citato inciso.

  Il contraddittorio preventivo è necessario solo quando sussistono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione. Non è richiesto per ogni iscrizione a ruolo conseguente al controllo documentale dei dati dichiarati, privo di margini interpretativi.

• art. 36-bis D.P.R. n. 600/1973

  In tema di riscossione delle imposte, la L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 5, non impone l’obbligo del contraddittorio preventivo in tutti i casi in cui si debba procedere ad iscrizione a ruolo, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis, ma soltanto “qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione”, situazione, quest’ultima, che non ricorre necessariamente nei casi soggetti alla disposizione appena indicata, la quale implica un controllo di tipo documentale sui dati contabili direttamente riportati in dichiarazione, senza margini di tipo interpretativo; del resto, se il legislatore avesse voluto imporre il contraddittorio preventivo in tutti i casi di iscrizione a ruolo derivante dalla liquidazione dei tributi risultanti dalla dichiarazione non avrebbe posto la condizione di cui al citato inciso.

  Il controllo automatizzato ex art. 36-bis è di tipo documentale sui dati contabili direttamente indicati in dichiarazione e non comporta di per sé l’obbligo di contraddittorio preventivo; questo sorge soltanto in presenza di incertezze rilevanti.

• art. 18, comma 2, lett. e), D.Lgs. n. 546/1992

  La C.T.R., senza incorrere nell’allegato error in procedendo, ha legittimamente affermato la genericità del motivo d’appello, con il quale il contribuente si doleva, laconicamente, dell’inesistenza del debito tributario, senza per nulla specificare le basi fattuali di una simile asserzione, palesemente in contrasto con il procedimento amministrativo che aveva condotto all’iscrizione al ruolo del debito tributario e all’emissione della cartella sulla base – appunto – del contenuto delle dichiarazioni dei redditi 2004, quali dichiarazioni di scienza provenienti dall’obbligato.

  È legittima la declaratoria di genericità della censura che si limiti a negare il debito tributario senza esporre le basi fattuali della contestazione, soprattutto quando il debito è stato iscritto a ruolo sulla base delle dichiarazioni del contribuente.

Massime di principio

• L’omessa sottoscrizione del ruolo non ne determina l’invalidità se la legge non prevede una specifica sanzione; l’atto è riferibile all’organo amministrativo da cui promana e il contribuente deve allegare elementi specifici e concreti per contestarne la provenienza o la legittimità, non essendo sufficiente una contestazione generica.
• La nullità della notificazione della cartella di pagamento è sanabile per raggiungimento dello scopo, anche quando il destinatario l’abbia tempestivamente impugnata. L’inesistenza è circoscritta alla mancanza materiale dell’atto o all’assenza degli elementi essenziali che rendono riconoscibile un’attività come notificazione; le altre difformità dal modello legale ricadono nella nullità.
• Quando una decisione si fonda su più rationes autonome, ciascuna idonea a sorreggerla, la definitività di una ratio non contestata con successo rende inammissibili, per sopravvenuto difetto d’interesse, le censure rivolte alle altre.
• La cartella di pagamento non è invalida per la sola mancanza della sottoscrizione del funzionario competente, se l’atto è inequivocabilmente riferibile all’organo amministrativo titolare del potere e il modello legale non richiede la firma dell’esattore.
• Nel controllo automatizzato e nell’iscrizione a ruolo ex art. 36-bis del D.P.R. n. 600/1973, il contraddittorio preventivo è richiesto soltanto quando sussistono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione; non è necessario per la verifica documentale dei dati contabili dichiarati né, nel caso deciso, per la riscossione di versamenti omessi che il contribuente aveva dichiarato di dovere eseguire.
• È generica la censura con cui il contribuente si limiti ad affermare l’inesistenza del debito tributario senza indicare le circostanze fattuali su cui fonda la contestazione.

Come è indicizzato