Cassazione Civile, Ordinanza n. 36164/2023 del 28/12/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento ex art. 41-bis d.P.R. n. 600/1973 con cui sono stati recuperati a tassazione importi corrisposti al contribuente dal sostituto d’imposta e non indicati nella dichiarazione dei redditi per l’anno d’imposta 2006. L’Ufficio ha applicato la clausola di salvaguardia di cui all’art. 1, comma 352, l. n. 311/2004, utilizzando le aliquote del 2005 anziché quelle del 2006, perché il contribuente aveva effettuato tale scelta in dichiarazione. Il contribuente ha impugnato la decisione della CTR che aveva ritenuto la dichiarazione dei redditi un atto di scienza non modificabile dall’Ufficio e, con il ricorso per cassazione, ha dedotto: 1) violazione degli artt. 53 e 97 Cost., dell’art. 10 l. n. 212/2000 e degli artt. 36-bis e 41-bis d.P.R. n. 600/1973, sostenendo che, poiché l’applicazione della clausola di salvaguardia non era più conveniente alla luce del maggior reddito accertato, l’Ufficio avrebbe dovuto disapplicarla e applicare la tassazione dell’anno 2006; 2) violazione dell’art. 1, comma 352, l. n. 311/2004, perché la scelta di avvalersi della clausola avrebbe natura di mero comportamento materiale e non negoziale; 3) nullità dell’atto impositivo per difetto di valida sottoscrizione, poiché firmato da soggetto delegato che, secondo il ricorrente, non avrebbe avuto poteri di firma.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha affermato che la dichiarazione dei redditi, di regola, è atto di scienza emendabile quando contiene errori relativi a dati o valutazioni, ma che tale regola non vale quando il legislatore subordina un beneficio fiscale a una precisa manifestazione di volontà del contribuente. La clausola di salvaguardia prevista dall’art. 1, comma 352, l. n. 311/2004 richiedeva infatti una scelta espressa in dichiarazione tra regimi tributari alternativi, sicché, per la parte relativa all’opzione, la dichiarazione assumeva valore negoziale ed era irretrattabile, salvo prova dell’errore essenziale e riconoscibile dall’amministrazione, prova che nel caso non era stata allegata. È stato inoltre dichiarato inammissibile il terzo motivo sulla sottoscrizione dell’atto, perché privo della necessaria specificazione del parametro ex art. 360 c.p.c. e perché la censura risultava proposta direttamente contro l’atto impositivo senza indicare di essere stata dedotta nei gradi di merito. La conseguenza è stata la condanna del ricorrente alle spese e il rigetto integrale del ricorso.

Norme richiamate

• art. 41-bis d.P.R. n. 600/1973

  richiamato come base dell’avviso di accertamento per il recupero a tassazione di redditi non dichiarati

• art. 1, comma 352, l. n. 311/2004

  norma che introduce una clausola di salvaguardia fiscale subordinata a una scelta del contribuente in dichiarazione, con effetti non automatici

• art. 53 Cost.

  richiamato a sostegno del principio di capacità contributiva, che consente la rettifica di errori dichiarativi ove il contribuente debba essere tassato secondo legge

• art. 97 Cost.

  invocato dal ricorrente, ma non accolto come parametro decisivo della decisione

• art. 10 l. n. 212/2000

  invocato dal ricorrente in chiave di collaborazione e buona fede nei rapporti con l’amministrazione finanziaria

• art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973

  richiamato dal ricorrente come norma che consentirebbe l’emendabilità della dichiarazione anche da parte dell’Ufficio

• art. 38 d.P.R. n. 602/1973

  richiamato come rimedio per far valere l’inesistenza, anche parziale, del presupposto di imposta con onere probatorio a carico del contribuente

• art. 1427 c.c.

  richiamato per l’ipotesi di errore nella manifestazione di volontà negoziale

• art. 1324 c.c.

  richiamato per estendere la disciplina dei vizi della volontà agli atti unilaterali inter vivos a contenuto patrimoniale, ove compatibile

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  parametro invocato per i primi due motivi di ricorso per cassazione

• art. 375, ultimo comma, c.p.c.

  indicato per la trattazione in camera di consiglio

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  indicato per la trattazione in camera di consiglio

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  richiamato per il raddoppio del contributo unificato in caso di rigetto del ricorso

• art. 1, comma 17, l. n. 228/2012

  richiamato quale norma che ha inserito il meccanismo di cui all’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

Massime di principio

• La dichiarazione dei redditi è, di regola, una dichiarazione di scienza e non un atto negoziale o dispositivo; perciò è emendabile e ritrattabile quando contenga errori di fatto o di diritto riferiti alla determinazione del tributo, restando fermo l’onere del contribuente di provare l’inesistenza, anche parziale, del presupposto d’imposta.
• Quando il legislatore condiziona un beneficio fiscale a una specifica opzione da esercitarsi in dichiarazione, la relativa manifestazione di volontà assume natura negoziale per quella parte e non può essere liberamente disapplicata dall’Ufficio in via sostitutiva.
• L’errore incidente su una scelta fiscale avente natura negoziale è rilevante solo se il contribuente ne dimostra l’essenzialità e la riconoscibilità da parte dell’amministrazione secondo la diligenza esigibile dagli uffici accertatori.
• La clausola di salvaguardia fiscale non opera automaticamente: richiede il compimento della scelta prevista dalla legge nella dichiarazione, con conseguente preclusione alla sostituzione ex officio del regime prescelto.
• Nel ricorso per cassazione, la censura che investe la validità della sottoscrizione dell’atto deve indicare specificamente il vizio dedotto, il parametro dell’art. 360 c.p.c. e la sede processuale in cui la questione è stata proposta nei gradi di merito; in difetto, il motivo è inammissibile.

Come è indicizzato