Sentenza del 17/11/2021 n. 35005 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia relativa all'avviso di accertamento emesso ai sensi del D.P.R. n. 600/1973, art. 38, per il periodo d'imposta 2007: il contribuente denunciava, tra l'altro, mancato contraddittorio endoprocedimentale (richiamando L. n. 212/2000, art. 12, comma 7), applicazione del redditometro e vizi di motivazione e omissione di esame di fatti rilevanti nella sentenza di appello; deduceva inoltre violazione dei principi di buona fede e collaborazione e cambiamento della richiesta dell'Amministrazione in grado di appello.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto il motivo relativo al vizio di violazione di legge circa l'obbligo di contraddittorio (ha ritenuto legittimo l'accertamento 'a tavolino' e ha richiamato il principio secondo cui l'obbligo di invitare il contribuente ai sensi dell'art. 38 DPR 600/1973, come modificato dal D.L. 78/2010, opera solo per i periodi dal 2009 in poi). Tuttavia ha accolto il primo motivo di ricorso relativo alla nullità della motivazione della sentenza della Commissione tributaria regionale, ritenendo la motivazione troppo sintetica e carente nella esposizione dei fatti e delle ragioni che hanno portato alla decisione, tanto da rendere impossibile individuare il thema decidendum e verificare il collegamento logico tra fatti e decisione. Perciò la Corte ha cassato la sentenza impugnata e rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione per nuovo esame; ha altresì disposto la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973

  Regolamenta l'accertamento sintetico; la Corte chiarisce che l'obbligo di invitare il contribuente introdotto dal D.L. n. 78/2010 si applica ai periodi d'imposta dal 2009 in poi, pertanto per il 2007 l'accertamento è legittimo anche senza il preventivo contraddittorio endoprocedimentale.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)

  La norma sul contraddittorio endoprocedimentale non è applicabile agli accertamenti 'a tavolino' e, più in generale, non esiste un obbligo generale di contraddittorio amministrativo per tributi non armonizzati come l'IRPEF se non quando la legge lo preveda espressamente.

• D.L. 31 maggio 2010, n. 78

  art. 22, comma 1 (convertito dalla L. n. 122/2010)

  Contiene la norma di diritto transitorio che rende operativa l'obbligazione d'invito prevista dall'art. 38 DPR 600/1973 solo con riguardo ai periodi d'imposta non ancora prescritti alla data di entrata in vigore (effetto dal 2009); perciò non opera per il 2007.

• D.M. 24 dicembre 2012 (c.d. nuovo redditometro)

  La Corte afferma che la rilevanza temporale e procedimentale dei decreti ministeriali va valutata in termini di diritto intertemporale: il redditometro ha natura procedurale e la sua applicazione dipende dal momento dell'accertamento, non su un principio di retroattività tout court.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Stabilisca che la sentenza nel processo tributario deve contenere la concisa esposizione dello svolgimento del processo; la Corte ha ritenuto che la carente esposizione e l'assenza di motivazione sui fatti principali integrino motivo di nullità della sentenza quando rendono impossibile individuare il thema decidendum.

• Disposizioni di attuazione del codice di procedura civile

  art. 118 disp. att. c.p.c.

  Applicabile al processo tributario e richiede adeguata motivazione; la sua violazione può comportare la nullità della sentenza per insufficiente esposizione dei fatti e dei motivi.

• Codice di procedura civile

  art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4

  Richiede che la sentenza contenga la concisa esposizione dello svolgimento del processo e la succinta esposizione dei motivi in fatto e diritto; principio ribadito dalla Corte come condizione di intelligibilità della decisione.

• Convenzione europea dei diritti dell'uomo

  Richiamata in relazione al diritto a un giusto processo; la Corte ha esaminato la questione ma ha ritenuto che, alla luce della normativa nazionale e della natura dell'accertamento, non sussista violazione in questo specifico caso.

Massime di principio

• Gli accertamenti 'a tavolino' in materia di tributi non armonizzati (es. IRPEF) non impongono di per sé un contraddittorio endoprocedimentale ai sensi dell'art. 12 Statuto del contribuente, salvo diversa previsione normativa.
• Le modifiche procedurali introdotte dal D.L. n. 78/2010 sull'obbligo di invito per l'accertamento sintetico operano, per effetto di norma transitoria, solo per i periodi d'imposta per i quali il termine di dichiarazione non era ancora scaduto alla data di entrata in vigore; quindi non sono applicabili retroattivamente ai periodi anteriori al 2009.
• La circolarità o evoluzione degli strumenti di determinazione del reddito (es. redditometro) va valutata secondo il diritto intertemporale e la natura procedurale della norma; non è sufficiente invocare genericamente la retroattività.
• Una sentenza di merito (anche d'appello) può essere cassata per carenza motivazionale se non espone i fatti rilevanti, le domande e le ragioni decisive in modo tale da consentire il controllo giurisdizionale: la motivazione deve rendere comprensibile il collegamento logico fra fatti e decisione.
• Se il contribuente contesta il mancato contraddittorio o altri vizi procedurali per periodi anteriori all'entrata in vigore di norme procedurali nuove, è necessario valutare la portata temporale delle norme e la natura dell'accertamento prima di ritenere la procedura nulla.