Sentenza del 27/06/2024 n. 111 - Corte Costituzionale

Esito

La controversia

Le società hanno impugnato la legittimità costituzionale dell'art. 37 del d.l. 21/2022 (con successive modifiche), che ha istituito per il 2022 un contributo straordinario solidaristico a carico di operatori del settore energetico calcolato sull'incremento del saldo tra operazioni attive e passive IVA tra i periodi 1/10/2021-30/4/2022 e 1/10/2020-30/4/2021. Le censure principali riguardavano: mancata individuazione del presupposto impositivo (art.23 Cost.) e arbitrarietà dell'indice di capacita contributiva (artt.3 e 53 Cost.); inidoneità tecnica della base imponibile derivata dalle LIPE a intercettare extraprofitti (inclusione di operazioni estranee e delle accise); irragionevolezza del periodo temporale preso a riferimento; discriminazioni interne ed esterne al mercato; effetto confiscatorio/espropriativo (artt.42, 53 e 117 Cost.). Quadro normativo aggiornato con le modifiche della legge n.197/2022 (comma 120) che hanno introdotto limiti soggettivi (75% volume d'affari 2021) e esclusioni (operazioni finanziarie, vendite extraterritoriali condizionate).

La decisione

La Corte ha riunito i giudizi e deciso: (i) ha dichiarato inammissibili le questioni sollevate dalla CGT di Roma perché le ordinanze non avevano tenuto conto delle modifiche legislative sopravvenute; (ii) ha esaminato e dichiarato in gran parte non fondate le questioni sollevate dalle CGT di Milano, ma ha accolto una specifica censura: ha dichiarato l'illegittimità costituzionale dell'art. 37, comma 3, del d.l. 21/2022 nella parte in cui la base per il calcolo del saldo assume il totale delle operazioni attive al netto dell'IVA senza escludere le accise versate allo Stato e indicate nelle fatture attive. La Corte ha ritenuto che l'inclusione delle accise nella base imponibile sia irragionevole e violi i principi di uguaglianza e capacita contributiva (artt.3 e 53 Cost.), perché le accise non rappresentano un incremento di ricchezza del soggetto e generano distorsioni e discriminazioni tra operatori (es. vendite in sospensione d'imposta). Le altre censure (presupposto, uso delle LIPE in contesto di urgenza, discriminazioni esterne/intern e profilo espropriativo) sono state valutate e, tenuto conto della straordinarietà del contesto e delle limitate informazioni disponibili, in gran parte ritenute non fondate. Conseguenza pratica: la disposizione non può operare nella parte che include le accise; gli operatori potranno far valere tale pronuncia nei giudizi tributari e per eventuali rimborsi.

Norme richiamate

• decreto-legge 21 marzo 2022, n. 21, art. 37

  comma 2, comma 3, comma 3-ter

  Disciplina il contributo straordinario solidaristico 2022: soggetti passivi, base imponibile (incremento del saldo tra operazioni attive e passive IVA nei periodi indicati) e metodo di calcolo. La Corte ha dichiarato incostituzionale il comma 3 nella parte che non escludeva le accise dalle operazioni attive.

• decreto-legge 17 maggio 2022, n. 50, art. 55 (modifiche)

  modifica termini e aliquota (10%→25%) e periodo di riferimento

  Ha inciso su aliquota e periodo di confronto; considerata nella ricostruzione normativa dalla Corte.

• legge 29 dicembre 2022, n. 197, art. 1 comma 120

  introduce comma 3-bis e 3-ter e soggettività 75% volume d'affari 2021

  Ha limitato la platea (soggetto passivo solo se almeno 75% del volume d'affari 2021 deriva dalle attività energetiche) ed escluso operazioni finanziarie; ha introdotto regole per escludere operazioni attive extraterritoriali se gli acquisti afferenti non sono territorialmente rilevanti (3-ter). La Corte ha ritenuto che le ordinanze debbano tener conto di queste modifiche.

• DPR 26 ottobre 1972, n. 633 (IVA)

  art. 21-bis e artt. 7-7-septies

  Regole sulle comunicazioni LIPE (dati liquidazioni periodiche IVA) e criteri di territorialità IVA. La Corte ha riconosciuto che le LIPE sono fonte immediatamente disponibile in situazione di urgenza e che il legislatore può fare riferimento a esse, ma ha richiamato limiti di ragionevolezza.

• decreto legislativo 26 ottobre 1995, n. 504 (accise)

  Definisce il presupposto e il regime di esigibilità delle accise (esigibilità all'immissione in consumo); la Corte ha rilevato che le accise sono monofase e indipendenti dal prezzo di vendita, perciò la loro inclusione nella base imponibile produce un effetto distorsivo non rappresentativo di capacità contributiva.

• Costituzione italiana

  artt. 3, 23, 41, 42, 53, 117

  Parametri invocati per le censure. La Corte ha ritenuto fondate le censure per violazione degli artt. 3 e 53 (inclusione accise), non fondate le altre eccezioni alla luce della complessità del contesto e della discrezionalità legislativa, salvo inammissibilità per questioni procedurali.

• Protocollo addizionale alla Convenzione europea dei diritti dell'uomo (Prot. 1 CEDU)

  Richiamato nella prospettiva di possibile incidenza patrimoniale; la Corte ha ritenuto che il sindacato internazionale concede ampio margine agli Stati in materia fiscale e che la questione non era fondata nel caso concreto.

Massime di principio

• In situazioni di emergenza il legislatore può usare indici alternativi per misurare capacita contributiva (es. dati IVA LIPE) purché esistano ragioni di tempestività e fondatezza; tale scelta non è di per sé incostituzionale.
• La base imponibile non può includere componenti che non rappresentano un incremento effettivo di ricchezza del contribuente (es. accise versate allo Stato) perché ciò viola il principio di capacita contributiva e genera distorsioni e discriminazioni tra operatori.
• Le modifiche normative sopravvenute devono essere valutate dalle autorità giudicanti; ordinanze che non considerano variazioni legislative rilevanti possono risultare inammissibili.
• Soglie soggettive e quantitative (es. franchigie assolute o percentuali, requisiti di prevalenza del volume d'affari) sono strumenti legittimi per limitare la platea del prelievo se giustificati da esigenze di taratura del tributo.
• L'uso di dati provvisori (LIPE) è giustificabile per misure urgenti con pagamento rapido, ma la temporaneità non giustifica qualsiasi scelta: la misura deve rispettare una soglia essenziale di non manifesta irragionevolezza e proporzionalità.
• Quando si progetta un prelievo straordinario occorre evitare criteri che producano discriminazioni tra operatori verticalmente integrati o tra vendite in sospensione e vendite in consumo; la norma deve prevedere correttivi tecnici (es. esclusione esplicita delle accise) per prevenire distorsioni.