Sentenza del 08/03/2024 n. 6254 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Con atto del 31 dicembre 2014, efficace dal 1° gennaio 2015, Aarga cedette a Brianzacque il ramo relativo ai servizi di acquedotto e fognatura nel Comune di Monza per 1.315.788 euro. Con avviso notificato il 19 gennaio 2017, l’Agenzia rideterminò il valore in 10.825.236 euro, includendo nella base imponibile il debito di 9.509.447,74 euro verso Brianzacque; liquidò 285.283 euro di maggiore imposta di registro e una sanzione di pari importo. Lereti contestò la motivazione dell’avviso, la pretesa modifica della contestazione in giudizio, la qualificazione e tassabilità del debito, la valutazione della sua inerenza al ramo, il riparto dell’onere probatorio e l’asserita violazione degli artt. 20, 43 e 51 del TUR. Contestò inoltre l’omessa pronuncia sulla questione relativa all’art. 20 TUR.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il ricorso, confermando l’esito sfavorevole già pronunciato dai giudici tributari di merito. Ha ritenuto l’avviso sufficientemente motivato e ha escluso che l’Agenzia avesse introdotto in giudizio una pretesa nuova: la non inerenza era già ricompresa, anche implicitamente, nella contestazione originaria. La somma riscossa da Aarga per conto di Brianzacque e non ancora riversata costituiva un obbligo restitutorio, correttamente contabilizzato come debito e indicato nell’atto tra gli elementi trasferiti; con la cessione tale obbligo venne meno per la cedente, sicché l’importo poteva concorrere alla base imponibile ai sensi dell’art. 43, comma 2, TUR. La censura sulla qualificazione della posta non fu formulata secondo i criteri per impugnare l’interpretazione contrattuale; quella relativa alla composizione del debito e alla sua inerenza chiedeva un riesame di merito e fu respinta. La contribuente non aveva fornito documentazione idonea a provare l’inerenza: la sola annotazione contabile non bastava. La Cassazione ha esaminato direttamente e respinto anche la questione ex art. 20 TUR, poiché il prospetto allegato era parte integrante del contratto. Lereti è stata condannata alle spese del giudizio di legittimità, liquidate in 8.000 euro oltre accessori e spese prenotate a debito, nonché al pagamento dell’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• Art. 43, comma 2, d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (Testo unico dell’imposta di registro)

  Il vantaggio che la cedente-ricorrente ha tratto dalla cessione, in linea coerente con la tassazione prevista dall’art. 43, comma 2, TUR, sta nel fatto che, per effetto di tale cessione, il debito di restituzione verso Brianzacque, come sopra evidenziato, è venuto meno, il che ha consentito all’Ufficio di considerarlo, nella logica dell’art. 43, comma 3, TUR, estinto, computandolo come parte del prezzo di cessione, così concorrendo a formare la base imponibile dell’atto tassato.

  Debiti o obblighi trasferiti o estinti per effetto dell’atto possono concorrere alla base imponibile. Nel caso deciso, la somma che Aarga doveva riversare a Brianzacque era un debito restitutorio; venuto meno tale obbligo per effetto della cessione, il relativo valore fu considerato parte del prezzo imponibile.

• Art. 51, comma 4, d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (Testo unico dell’imposta di registro)

  La Commissione regionale ha sviluppato la decisione, considerando sia l’art. 2560 cod. civ., che l’art. 51 d.P.R. TUR, negando che la contribuente avesse offerto prova (tramite il solo deposito del libro cespiti e dei depositi cauzionali) dell’inerenza del debito, assumendo che "Non risulta fornita la documentazione di supporto, dalla quale possa ricavarsi, oltre che l’importo, la ragione della spesa".

  Nella determinazione del valore dell’azienda, le passività possono ridurre la base imponibile solo se risultano dalle scritture o da atti idonei e sono inerenti all’azienda trasferita. L’iscrizione contabile, da sola, non dimostra tale collegamento.

• Art. 2560, comma 2, codice civile

  In caso di cessione di ramo d’azienda, il bilanciamento previsto dall’art. 2560, comma 2, c.c., tra la tutela dell’affidamento dei creditori e dell’interesse economico collettivo alla facilità di circolazione aziendale, si realizza ritenendo che l’acquirente di un ramo di azienda risponde dei debiti pregressi risultanti dai libri contabili obbligatori, a condizione che gli stessi siano inerenti alla gestione del ramo d’azienda ceduto.

  La responsabilità dell’acquirente per i debiti risultanti dai libri obbligatori presuppone che essi siano inerenti alla gestione del ramo trasferito. Il giudizio civile sull’inerenza rileva anche per stabilire se la passività riduca il valore imponibile dell’azienda ai fini del registro.

• Art. 7, legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto dei diritti del contribuente)

  l’obbligo motivazionale dell’accertamento deve ritenersi adempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestare efficacemente l’an ed il quantum dell’imposta.

  La motivazione dell’atto deve rendere conoscibili gli elementi essenziali della pretesa così da consentire una difesa effettiva. Non deve necessariamente anticipare ogni prova o dettaglio che sarà valutato nella successiva fase contenziosa.

• Art. 52, comma 2-bis, d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  La disposizione è stata invocata in relazione all’obbligo di allegare o riprodurre gli atti richiamati nell’avviso. La decisione riferisce il principio secondo cui non occorre allegare informazioni il cui contenuto essenziale sia già riprodotto nell’avviso; non ravvisa, nel caso concreto, un vizio motivazionale.

• Art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  L’imposta di registro è un’imposta d’atto e, ai sensi dell’art. 20 TUR, la sua interpretazione va operata in relazione al suo contenuto intrinseco, dovendo escludersi qualsiasi operazione di riqualificazione basata su elementi extratestuali.

  L’atto va interpretato sulla base del suo contenuto intrinseco e degli elementi che ne fanno parte. Il prospetto allegato al contratto, essendo parte integrante dell’atto, poteva essere utilizzato per interpretarne l’oggetto.

• Art. 2697 codice civile

  in presenza di contestazione di inerenza da parte dell’amministrazione finanziaria - il relativo onere probatorio è posto a carico del contribuente che deduca la passività. E tale onere, come detto, non può ritenersi assolto mediante esclusivo e formale richiamo all’annotazione contabile, richiedendosi l’allegazione di documentazione di supporto attestante l’effettiva pertinenza, strumentalità e finalizzazione della passività al bene trasferito

  Una volta contestata l’inerenza della passività, il contribuente che la invoca deve provarla con documentazione di supporto che ne dimostri il concreto collegamento con il ramo trasferito; la sola registrazione contabile non è sufficiente.

• Art. 112 codice di procedura civile

  Il divieto di ultrapetizione impedisce al giudice di decidere su una pretesa diversa da quella formulata. La Corte ha escluso la violazione perché l’Agenzia non aveva mutato petitum o causa petendi: la contestazione sull’inerenza era già ricompresa nella pretesa dell’avviso; ha inoltre colmato l’omessa pronuncia della Commissione regionale sulla questione ex art. 20 TUR.

• Art. 384, secondo e quarto comma, codice di procedura civile

  La Cassazione può decidere direttamente una questione rimasta senza pronuncia quando non servono ulteriori accertamenti di fatto e può correggere la motivazione della sentenza impugnata, mantenendone il dispositivo, quando la decisione è corretta per ragioni giuridiche diverse o integrate.

• Art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  In caso di rigetto dell’impugnazione, sussistendone i presupposti processuali, è dovuto un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso.

Massime di principio

• Nella cessione d’azienda, una passività riduce il valore imponibile solo se è effettiva, risulta da documentazione idonea ed è funzionalmente inerente all’azienda o al ramo trasferito. La mera iscrizione in contabilità non basta.
• Se il cedente ha riscosso somme per conto di un terzo e deve ancora riversarle, la disponibilità materiale delle somme può integrare un obbligo restitutorio qualificabile come debito, anche se la parte lo descrive come posta provvisoria o neutrale.
• Quando la cessione fa venir meno per il cedente un obbligo restitutorio non ancora adempiuto, il relativo valore può essere trattato, ai fini dell’imposta di registro, come componente del corrispettivo o della base imponibile secondo l’art. 43, comma 2, TUR.
• L’avviso è adeguatamente motivato se espone gli elementi essenziali e la ragione della pretesa in modo da consentire al contribuente di contestarne fondamento e importo. In giudizio l’Amministrazione può chiarire o qualificare giuridicamente la contestazione, ma non introdurre un fatto costitutivo o una pretesa sostanzialmente nuovi.
• Quando l’Amministrazione contesta l’inerenza di una passività, il contribuente che pretende di dedurla dal valore trasferito deve produrre documenti che ne dimostrino concretamente la pertinenza al ramo; il solo richiamo alle scritture contabili non assolve l’onere probatorio.
• Ai fini dell’art. 20 TUR, gli allegati che costituiscono parte integrante del contratto possono essere considerati per interpretarne il contenuto; ciò è distinto dall’uso di elementi realmente estranei all’atto.