Cassazione Civile, Sentenza n. 11107/2022 del 06/04/2022

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Liguria che aveva rigettato l'appello avverso l'avviso di accertamento IVA 2009. La ricorrente denunciava, tra l'altro, nullità dell'atto impositivo per vizio motivazionale e la errata esclusione dell'applicazione del regime di "inversione contabile" (c.d. reverse charge) previsto per cessioni di materiale d'oro o prodotti semilavorati con determinati livelli di purezza.

La decisione

La Corte ha rigettato i motivi relativi alla nullità per vizio motivazionale e all'insufficiente motivazione dell'avviso (primo e terzo motivo), ritenendo la motivazione della CTR adeguata e corretta l'applicazione del principio che permette il rinvio al processo verbale di constatazione conosciuto dal contribuente. Ha però accolto il secondo motivo relativo alla violazione/falsa applicazione dell'art. 17, comma 5, del d.P.R. n. 633/1972 (regime di "inversione contabile"), ritenendo che la applicabilità del regime dipende dal carattere del bene di oro e dal suo tenore di purezza; perciò la questione va riesaminata in fatto dalla CTR di rinvio con accertamento della destinazione dei beni acquistati e del titolo di purezza, con applicazione del principio generale dell'onere della prova. La sentenza impugnata è stata cassata e rinviata alla Commissione tributaria regionale della Liguria in diversa composizione; gli altri motivi sono stati dichiarati assorbiti. La Corte ha inoltre disposto la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• d.P.R. 633/1972, art. 17, comma 5

  In deroga al primo comma, per le cessioni imponibili di oro da investimento di cui all'articolo 10, numero 11), nonche' per le cessioni di materiale d'oro e per quelle di prodotti semilavorati di purezza pari o superiore a 325 millesimi, al pagamento dell'imposta e' tenuto il cessionario, se soggetto passivo d'imposta nel territorio dello Stato. La fattura, emessa dal cedente senza addebito d'imposta, ... deve essere integrata dal cessionario con l'indicazione dell'aliquota e della relativa imposta ...

  La Corte interpreta la norma in conformità al diritto UE: l'applicazione del regime di "inversione contabile" dipende dal fatto che il bene sia materiale d'oro o prodotto semilavorato con purezza pari o superiore a 325 millesimi; non è decisivo che il compratore disponga di laboratori di lavorazione, ma il carattere e il tenore di purezza del bene

• legge 7/2000, art. 1, lettera b)

  "il materiale d'oro diverso da quello di cui alla lettera a), ad uso prevalentemente industriale, sia in forma di semilavorati di purezza pari o superiore a 325 millesimi, sia in qualunque altra forma e purezza"

  Definisce la nozione di "materiale d'oro" e i requisiti di purezza utili per determinare l'ambito di applicazione del regime IVA speciale; la Corte utilizza tale definizione per stabilire il requisito soggettivo-materiale dell'agevolazione

• Direttiva IVA (2006/112/CE), art. 198, par. 2

  "Quando una cessione di materiale d'oro o di prodotti semilavorati di purezza pari o superiore a 325 millesimi o una cessione di oro da investimento (...) è effettuata da un soggetto passivo (...), gli Stati membri possono designare l'acquirente come debitore dell'imposta"

  Fondamento europeo del regime di inversione contabile: consente agli Stati membri di rendere debitore dell'imposta il cessionario per specifiche cessioni di oro o semilavorati con determinate purezze

• Direttiva IVA (2006/112/CE), art. 199, par. 1

  "Gli Stati membri possono stabilire che il debitore dell'imposta sia il soggetto passivo nei cui confronti sono effettuate le seguenti operazioni: (...) d) cessioni di materiali di recupero, ..."

  Autorizza l'estensione del meccanismo dell'inversione contabile a specifiche categorie di materiali, indicandone il principio orientativo usato dalla Corte per interpretare il regime interno

• legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 7

  Principio secondo cui la motivazione dell'atto impositivo che richiama documenti deve allegare detti documenti salvo che il contribuente ne abbia già avuto integrale e legale conoscenza; la Corte conferma che il rinvio al PVC consegnato al contribuente è sufficiente a motivare l'atto

• d.P.R. 633/1972, art. 56

  Norma richiamata in relazione ai vizi di motivazione e alla qualificazione giuridica dell'atto impositivo; la Corte non ha ritenuto sussistente il vizio denunciato sulla base di tale articolo

• Codice civile, art. 2697

  Richiamato in relazione all'onere della prova; la Corte ribadisce che il giudice del rinvio dovrà accertare i fatti (destinazione e purezza) applicando il principio dell'onere della prova

• Codice civile, art. 2729 e Codice di procedura civile, art. 112

  Norme citate tra i motivi assorbiti: riguardano aspetti probatori e costituzione in giudizio, ma la Corte le ha ritenute assorbite dall'accoglimento del motivo principale relativo all'applicazione dell'art. 17, comma 5

Massime di principio

• Per applicare il regime di "inversione contabile" nelle cessioni di oro o prodotti semilavorati occorre valutare il carattere del bene e il suo tenore di purezza: la soglia (es. 325 millesimi) è determinante; non è decisivo l'esistenza di impianti di lavorazione presso l'acquirente
• Se l'atto impositivo richiama documenti di cui il contribuente ha già ricevuto copia (es. processo verbale di constatazione), il richiamo è sufficiente ai fini della motivazione dell'atto e non è necessaria la nuova allegazione
• La motivazione giudiziale deve essere sufficientemente comprensibile e logicamente connessa all'oggetto del gravame; motivazioni concise ma intellegibili non sono nulle per "error in procedendo"
• In sede di rinvio il giudice dovrà accertare in fatto la destinazione economica dei beni e il titolo di purezza, applicando il principio dell'onere della prova: chi allega il diritto al regime agevolato deve fornire gli elementi probatori rilevanti
• Un accertamento sull'applicabilità del regime IVA speciale può portare alla cassazione e al rinvio se la decisione di merito non ha svolto adeguata istruzione sui requisiti materiali (es. purezza, natura del bene)