Cassazione Penale, Sentenza n. 37513/2023 del 14/09/2023

Esito

La controversia

Il ricorrente impugna la sentenza d'appello per vizio di motivazione in ordine alla sussistenza dell'elemento soggettivo (dolo) dei reati di omesso versamento dell'IVA (periodi d'imposta 2013 e 2016) e di omesso versamento delle ritenute (2014). Sostiene che l'omesso versamento derivò da una crisi di liquidità improvvisa e inevitabile (venir meno degli affidamenti bancari, sistema di anticipazione di fatture, provvedimenti di sequestro preventivo per oltre €800.000 revocati poi dietro garanzie ipotecarie, piano di rateizzazione concordato e in parte rispettato) e dalla crisi causata dalla pandemia COVID-19, non essendovi dolo intenzionale ma scelta aziendale di prioritizzare pagamenti a fornitori e dipendenti per mantenere l'operatività e la posizione di mercato.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato il principio secondo cui, ai fini degli artt. 10-bis e 10-ter del d.lgs. n. 74/2000, è sufficiente il consapevole inadempimento dell'obbligazione tributaria risultante dalle dichiarazioni presentate per integrare il dolo. I giudici di merito hanno ritenuto che la crisi di liquidità non esclude il dolo, essendo emersa una scelta strategica dell'imputato (privilegiare fornitori e dipendenti, sospendere pagamenti rateali concordati) e la reiterazione degli omessi versamenti per anni e per importi rilevanti, senza adeguata documentazione di impossibilità assoluta o adozione di tutte le iniziative idonee a fronteggiare l'emergenza. Il ricorso è stato rigettato e il ricorrente condannato al pagamento delle spese processuali; la pronuncia d'appello (rideterminazione della pena in mesi 2 e giorni 20 di reclusione e conferma della responsabilità) è stata confermata nella sostanza.

Norme richiamate

• d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 10-bis

  L'art. 10-bis (omesso versamento delle ritenute) si applica quando vi è consapevole inadempimento dell'obbligazione tributaria risultante dalle dichiarazioni; la Corte ritiene che la mera crisi di liquidità non esclude il dolo se non dimostrata l'impossibilità assoluta o l'adozione di tutte le misure idonee a far fronte al debito.

• d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 10-ter

  L'art. 10-ter (omesso versamento dell'IVA) è integrato dal consapevole inadempimento: la colpevolezza non è esclusa dalla crisi di liquidità a meno che non sia provato che siano state adottate tutte le iniziative per provvedere al pagamento o che l'omesso versamento sia dipeso da inadempimento di terzi con fatturazione antecedente al mancato incasso.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (sentenze citate: Furneri, Minardi, ecc.)

  Sez. 3, n. 35786 del 15/02/2017 (Furneri); Sez.3, n. 23796 del 21/03/2019 (Minardi)

  La giurisprudenza consolidata afferma che il dato dichiarativo del contribuente può suffragare la ricostruzione dell'obbligazione tributaria e che l'elemento soggettivo è integrato dal consapevole inadempimento; inoltre è ammessa l'integrazione motivazionale delle decisioni di primo e secondo grado purché coerenti.

Massime di principio

• Per i reati tributari di omesso versamento (ritenute e IVA) il dolo può essere desunto dal "consapevole inadempimento" dell'obbligazione risultante dalle dichiarazioni: l'aver dichiarato l'imposta e non averla versata è elemento grave ai fini della responsabilità penale.
• La crisi di liquidità, da sola, non esclude il dolo: il contribuente deve provare l'impossibilità oggettiva e imprevedibile di adempiere o dimostrare di avere adottato tutte le misure idonee per provvedere al pagamento (accettazione di misure alternative, adempimenti alle procedure, tempestiva richiesta di rateizzazione e rispetto dei piani concordati).
• Scelte gestionali deliberate (ad esempio privilegiare fornitori e dipendenti, sospendere pagamenti rateali) possono essere interpretate come consapevole scelta di non assolvere gli obblighi tributari e quindi confermare il dolo.
• La reiterazione dell'omesso versamento per più periodi d'imposta e per importi rilevanti rafforza la presunzione di responsabilità dolosa e indebolisce la tesi della temporanea impossibilità.
• Provvedimenti cautelari (sequestri) o eventi straordinari (es. pandemia) possono essere valutati a favore del contribuente, ma bisogna dimostrare concretamente il nesso causale e l'inevitabilità dell'impossibilità di pagamento; l'onere probatorio grava sul difensore.
• Le motivazioni combinate di primo e secondo grado possono essere integrate e valutate dalla Cassazione come un corpus unitario se omogenee e coerenti; è quindi importante che nei vari gradi processuali le argomentazioni siano documentate e coordinate.