Cassazione Civile, Ordinanza n. 33250/2023 del 29/11/2023

Esito

La controversia

La società aveva presentato dapprima, l’11 dicembre 2009, un’istanza di rimborso fondata sulla disciplina introdotta dal d.l. n. 185 del 2008, chiedendo la restituzione della quota di IRES corrispondente al 10% dell’IRAP versata in relazione a interessi passivi e costo del personale per gli anni d’imposta dal 2004 al 2006. Successivamente, il 13 marzo 2013, aveva presentato una nuova istanza di rimborso, questa volta invocando il d.l. n. 201 del 2011, sempre per la mancata deduzione dell’IRAP relativa al costo del personale dipendente, per gli anni 2004-2011. L’Amministrazione aveva riconosciuto solo in parte i rimborsi per annualità più recenti e negato quelli relativi al 2004-2006, ritenendo intervenuta la decadenza ex art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973. La contribuente aveva impugnato il silenzio-rifiuto e poi la sentenza d’appello, sostenendo che la precedente istanza del 2009, relativa al medesimo presupposto sostanziale, impedisse la decadenza anche rispetto alla disciplina sopravvenuta del 2011 e rendesse tempestiva la richiesta di rimborso anche per il triennio 2004-2006.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il ricorso. Ha affermato che la disciplina del d.l. n. 185 del 2008 e quella del d.l. n. 201 del 2011 sono distinte: la prima prevede un rimborso forfettario e opera per chi abbia presentato tempestiva istanza ai sensi dell’art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973; la seconda consente una deduzione/rimborso analitico, ma solo per i periodi d’imposta per i quali, alla data di entrata in vigore della norma, il termine decadenziale di 48 mesi non era ancora decorso, cioè per l’anno 2007 e successivi. Poiché per gli anni 2004-2006 il termine era già spirato quando è entrata in vigore la nuova disciplina, la precedente istanza del 2009 non poteva valere come titolo per accedere alla diversa procedura del 2011. Il ricorso è stato quindi rigettato e la società condannata alle spese, con applicazione anche del doppio contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 6 d.l. n. 185 del 2008

  consente il rimborso, per i periodi anteriori al 31 dicembre 2008, solo se l’istanza è stata presentata entro il termine di cui all’art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973; il rimborso è calcolato in misura forfettaria entro il limite del 10% dell’IRAP dell’anno di competenza.

• art. 2 d.l. n. 201 del 2011

  introduce una disciplina diversa e autonoma di deduzione analitica dell’IRAP relativa al costo del personale, con applicazione ai rimborsi dei periodi d’imposta precedenti al 31 dicembre 2012 solo se, alla data di entrata in vigore, era ancora pendente il termine decadenziale di 48 mesi ex art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973.

• art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973

  costituisce il termine decadenziale di 48 mesi entro il quale va presentata l’istanza di rimborso; se già decorso, la successiva disciplina sopravvenuta non riapre il termine per annualità ormai decadute.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  è stato invocato come vizio di violazione o falsa applicazione di legge nel ricorso per cassazione.

• d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater

  comporta, in caso di rigetto del ricorso, l’obbligo di versamento dell’ulteriore contributo unificato.

Massime di principio

• Quando una nuova disciplina fiscale introduce una modalità diversa di rimborso o deduzione rispetto a una precedente, le due procedure non si sovrappongono automaticamente: l’istanza presentata sotto una norma non vale a conservare il diritto alla fruizione della disciplina successiva, se questa è espressamente limitata da un distinto presupposto temporale.
• In materia di rimborso di imposte indebitamente versate, il rispetto del termine decadenziale previsto dall’art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973 va verificato con riferimento alla specifica disciplina invocata; una decadenza già maturata non è neutralizzata da un’istanza precedente riferita a una diversa base normativa.
• La disciplina del rimborso IRES collegato alla mancata deduzione dell’IRAP va distinta tra il regime forfettario introdotto nel 2008 e quello analitico introdotto nel 2011: il primo si applica alle istanze tempestive già presentate, il secondo solo ai periodi d’imposta per i quali il termine di decadenza era ancora pendente alla data di entrata in vigore della nuova norma.
• In sede di legittimità, la censura di violazione di legge non può essere accolta quando la sentenza impugnata abbia correttamente qualificato come autonomi e non fungibili due diversi regimi di rimborso e abbia coerentemente applicato il relativo limite temporale.

Come è indicizzato