Cassazione Civile, Sentenza n. 20697/2024 del 25/07/2024

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia che aveva rigettato l'appello dell'Agenzia contro la pronuncia di primo grado che aveva annullato le sanzioni irrogate a Ligori ai sensi dell'art.13 D.Lgs. n.471/1997 e dell'art.9 D.Lgs. n.472/1997. La questione centrale riguarda la compatibilità e il rapporto tra l'art.7 del D.L. n.269/2003 (che attribuisce la responsabilità esclusiva alla persona giuridica per le sanzioni relative al proprio rapporto fiscale) e l'art.9 del D.Lgs. n.472/1997 (che disciplina il concorso di persone nelle violazioni tributarie), con particolare riferimento alla sanzionabilità di un soggetto terzo (notaio) che ha concorso alle operazioni fraudolente riguardanti società con personalità giuridica.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso proposto dall'Agenzia delle Entrate (riconoscendo che l'art.9 del D.Lgs. n.472/1997 è compatibile con l'art.7 del D.L. n.269/2003) e ha cassato la sentenza impugnata in relazione a tale motivo; il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile. La Corte ha quindi affermato il principio di diritto secondo cui, se ricorrono tutti gli elementi costitutivi del concorso di persone, anche soggetti terzi rispetto alla compagine societaria (es. notaio, consulente) possono essere sanzionati ai sensi dell'art.9 D.Lgs. n.472/1997, pur trattandosi di violazioni relative al rapporto fiscale di società con personalità giuridica. La decisione è stata rimessa al giudice di merito per nuovo esame conforme ai principi indicati.

Norme richiamate

• decreto legge n. 269 del 2003 (convertito nella legge n. 326/2003), art. 7

  "Le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica"

  La Corte riconosce la finalità dell'art.7 di concentrare le sanzioni sul soggetto giuridico beneficiario dell'illecito, ma interpreta la norma in modo non assoluto: l'esonero della persona fisica riguarda in via principale chi ha agito in nome e per conto della persona giuridica; l'art.7, comma 3, salva le disposizioni del D.Lgs. 472/1997 compatibili, lasciando spazio all'applicazione dell'art.9 nei casi di concorso di persone terze.

• decreto legislativo n. 472 del 1997, art. 9

  "Quando più persone concorrono a commettere la violazione, ognuna di esse soggiace alla sanzione per questa prevista"

  La Corte afferma la compatibilità dell'art.9 con l'art.7 e stabilisce che, se sussistono gli elementi del concorso (contributo causale, consapevolezza e volontà di cooperare), soggetti esterni (es. notaio, consulente) possono essere sanzionati autonomamente anche quando la violazione riguarda il rapporto fiscale di una società con personalità giuridica.

• decreto legislativo n. 471 del 1997, art. 13

  eventuale quote, SOLO SE PRESENTE

  Norma richiamata quale base delle sanzioni contestate (sanzioni amministrative tributarie irrogate con l'atto di contestazione). La Corte ha esaminato l'applicabilità delle sanzioni riferite dall'Ufficio in relazione al concorso di persone disciplinato dall'art.9.

• decreto legislativo n. 472 del 1997, art. 2, art. 4, art. 5, art. 8, art. 10, art. 11

  eventuale quote, SOLO SE PRESENTE

  Articoli richiamati per i principi di personalità della sanzione, imputabilità, colpevolezza, intrasmissibilità e disciplina dell'autore mediato e della responsabilità solidale: la Corte li usa per sottolineare che l'art.7 non può demolire i principi fondamentali del regime sanzionatorio personalistico e che l'art.9 va applicato compatibilmente.

Massime di principio

• L'art.9 del D.Lgs. n.472/1997 è compatibile con l'art.7 del D.L. n.269/2003: terzi che concorrono causalmente e volontariamente nella realizzazione dell'illecito tributario possono essere sanzionati anche quando la violazione riguarda il rapporto fiscale di una società con personalità giuridica.
• L'art.7 esclude l'applicazione delle sanzioni alle persone fisiche solo quando esse hanno agito in nome e per conto della società (rapporto organico di diritto o di fatto) e la società è l'effettiva beneficiaria: se l'agente ha perseguito un interesse proprio o diverso o ha concorso materialmente/psicologicamente all'illecito, l'esonero non opera.
• Per sanzionare un terzo (notaio, consulente) è necessario dimostrare gli elementi del concorso: pluralità di agenti, realizzazione dell'elemento oggettivo dell'illecito da parte di almeno uno, contributo causale del terzo e volontà/conoscenza finalistica del contributo.
• La prova deve essere fattuale e significativa (es. bozze manoscritte, annotazioni frontespizio, flussi finanziari, ripetuti passaggi concatenati) per dimostrare l'operosa collaborazione e la consapevolezza del terzo; l'assenza di prova di un vantaggio personale può essere rilevante a favore del terzo.
• Va evitata una disparità di trattamento: un terzo che concorre con il titolare di impresa individuale può essere sanzionato secondo l'art.9; non può risultare che terzi concorrenti con società dotate di personalità giuridica siano automaticamente esonerati per il solo fatto della personalità dell'ente.
• In caso di contenzioso, il giudice di merito dovrà valutare specificamente gli elementi del concorso e, se necessario, riesaminare l'atto alla luce del principio che ammette la sanzionabilità dei terzi esterni quando ricorrono gli elementi del concorso di persone.